Käesolev juhend on abimaterjal väljamakstud dividendide ja muude kasumieraldiste, omakapitalist tehtud väljamaksete ning likvideerimisjaotiste maksustamise ja deklareerimisega seotud küsimuste lahendamiseks.
1. Sissejuhatus
Juhend hõlmab tulumaksuseaduse (TuMS) § 50 lõigetes 1 kuni 23, § 54 lõikes 5, § 60, § 61 lõigetes 25 kuni 28 ja 32 kuni 34 sätestatut. Tulenevalt TuMS § 54 lõikest 3 on rahandusminister 2009. aasta 8. jaanuari määrusega nr 1 kehtestanud maksudeklaratsiooni vormi TSD ja selle lisade täitmise tingimused ning korra. Määruse lisa 7 "Dividendid, muud kasumieraldised ja väljamaksed omakapitalist" (edaspidi lisa 7) on väljamakstud dividendide, omakapitali väljamaksete ja likvideerimisjaotiste deklareerimiseks.
Väljamakstud dividendide, omakapitali väljamaksete ja likvideerimisjaotiste deklareerimise sätestab ka TuMS § 56 lõige 1. Selle kohaselt toimub nimetatud väljamaksete deklareerimine vormil INF 11 juhul, kui kasutatakse vabastusmeetodit. Vormil INF 11 kajastamisele kuuluvaid dividende ja omakapitali väljamakseid käsitletakse juhendis "Juhised vormide INF 11, INF 1 ning tõendi TD täitmiseks" (edaspidi vormide INF 11 ja INF 1 juhend). Selles juhendis käsitletakse ainult neid väljamakstud dividende, omakapitali väljamakseid ja likvideerimisjaotisi, mida deklareeritakse lisas 7.
Dividendide, omakapitali väljamaksete ja likvideerimisjaotiste väljamaksmise tingimused on reguleeritud tulundusühistu seaduse (TÜS) ja äriseadustikuga (ÄS).
Lisa 7, mis sisaldab viit erinevat tabelit, on täitmiseks üks keerulisemaid vormi TSD lisasid ja sellest tulenevalt ei ole juhendiga võimalik anda ammendavat ülevaadet nimetatud väljamaksetega kaasnevatele küsimustele. Juhend selgitab, kus ja miks üht või teist väljamakset deklareerida ning mida peab maksustamisel arvesse võtma.
SISUKORD
- Sissejuhatus
- Maksumaksjad
- Maksustamisperiood ja maksumäär
- Dividendid ja kasumieraldised
4.1. Dividend või kasumieraldis
4.2. Väljamakstud dividendide kajastamine deklaratsioonis - Omakapitali sissemaksete ja väljamaksete deklareerimine
5.1. Sissemaksed aktsia- või osakapitali
5.2. Sissemaksed omakapitali
5.3. Omakapitali väljamaksed ja likvideerimisjaotis
5.3.1. Oma osade või aktsiate tagasiost
5.3.2. Omakapitali sissemaksete vähendamine
5.3.3. Äriühingu likvideerimisel makstud likvideerimisjaotis
5.3.4. Muud väljamaksed oma kapitalist - Äriühingu ühinemine, jagunemine
- Väljamakstud dividendidelt, omakapitali väljamaksetelt ja likvideerimisjaotistelt arvutatud tulumaksukohustust vähendavad asjaolud
7.1. Aastate 1994-1999 jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendid
7.2. Üldised maksukohustust vähendavad asjaolud
7.3. Lisa 7 tabeli 2 täitmise põhimõtted
7.4. Milleks on lisa 7 tabelid 2a, 3 ja 4
7.4.1. Lisa 7 tabel 2a
7.4.2. Lisa 7 tabel 4
7.4.3. Lisa 7 tabel 3
7.5. Muud maksuvähendused - Lõpetuseks
Vaata lisaks:
- Omakapitali sisse- ja väljamaksetest
- Muutus erisoodustuse arvutamise aluseks olev laenuintressi alammäär
–page1–
2. Maksumaksjad
Vastavalt TuMS § 50 lõigetele 1, 2, 22 ja 23 on maksumaksjaks residendist äriühing.
Lisa 7 täidavad kõik residendist äriühingud, kes maksustamisperioodil maksavad välja dividende ja alates 1. jaanuarist 2009 ka siis, kui tehakse väljamakseid omakapitalist ja makstakse likvideerimisjaotisi, olenemata nimetatud väljamaksete saajatest ja sellest, kas väljamaksjal maksukohustus tekib või mitte.
Siinkohal on tegemist väga konkreetsete maksumaksjatega, kelleks on aktsiaselts, osaühing, tulundusühistu, täisühing, usaldusühing ja alates 1. jaanuarist 2010 vastavalt TuMS § 2 lõikele 3 ka riigitulundusasutus (Riigimetsa Majandamise Keskus).
Maksumaksjateks ei ole juriidilised isikud, kellel on kasumi jagamine oma liikmetele keelatud, näiteks mittetulundusühingud. Samuti ei kuulu siia need avalik-õiguslikud juriidilised isikud, kes jagavad kasumit, näiteks Eesti Pank.
Tagasi sisukorda
–page2–
3. Maksustamisperiood ja maksumäär
Maksustamisperioodiks on vastavalt TuMS § 3 lõikele 2 kalendrikuu ja väljamakstud dividendid, omakapitali väljamaksed või likvideerimisjaotised deklareeritakse lisas 7 selle kalendrikuu eest, millal väljamaksed tegelikult tehakse.
Väljamakse ei tähenda ainult rahalist väljamakset, st raha liikumist. Väljamakse võib olla ka näiteks tasaarvestus vms.
|
Näide |
TuMS § 4 lõige 11 sätestab, et § 1 lõigetes 2 kuni 4 nimetatud maksuobjekti puhul jagatakse maksustatav summa enne maksumääraga (21%) korrutamist arvuga 0,79, mis teeb kokku maksumääraks 21/79.
Maksumaksja on kohustatud maksmisele kuuluva tulumaksu kandma Maksu- ja Tolliameti pangakontole hiljemalt maksustamisperioodile järgneva kuu 10. kuupäevaks (vastavalt TuMS § 54 lõikele 4) ja esitama hiljemalt samaks kuupäevaks oma asukohajärgsele maksu- ja tollikeskusele maksudeklaratsiooni (vormi TSD koos lisadega vastavalt sama § lõikele 2).
Kui maksumaksja on maksustamisperioodil (kalendrikuus) välja maksnud dividende, teinud väljamakseid omakapitalist või maksnud likvideerimisjaotisi, st täitnud lisa 7, siis tuleb täita ja esitada sama kalendrikuu kohta "Dividendide ja omakapitalist tehtud väljamaksete ning nende saajate deklaratsioon" vorm INF 1 (vastavalt TuMS § 56 lõikele 1), kus näidatakse kõik dividendide, omakapitali väljamaksete ja likvideerimisjaotiste saajad. Vormi INF 1 täitmise põhimõtted on eraldi välja toodud vormide INF 11 ja INF 1 juhendis.
Tagasi sisukorda
–page3–
4. Dividendid ja kasumieraldised
4.1. Dividend või kasumieraldis
TuMS § 50 lõige 1 reguleerib väljamakstud dividendide maksustamist. Kuigi dividendid makstakse välja jaotamata kasumi arvelt, mis raamatupidamises on omakapitali osa, ei käsitleta väljamakstud dividende omakapitali väljamaksetena TuMS § 50 lõike 2 tähenduses.
Dividendide väljamaksmisel tuleb maksustamise seisukohalt pöörata tähelepanu järgnevatele asjaoludele:
- millise perioodi jaotamata kasumi arvelt maksmaksja dividendid välja maksab,
- kui maksumaksja on saanud dividende mitteresidendist äriühingult, siis kas saajal on võimalik dividendide väljamaksmisel kasutada krediidi- (lisa 7 tabel 2) või vabastusmeetodit (INF 11),
- kui dividendid on saadud teiselt residendist äriühingult, siis kas nende väljamaksmisel on võimalik kasutada vabastusmeetodit ja näidata need vormil INF 11.
Dividendide maksmise kord on reguleeritud tulundusühistul TÜS ning täis- ja usaldusühingu, osaühingu ja aktsiaseltsi puhul ÄS, kuid maksustamine toimub TuMS reguleeritud korras.
TuMS § 18 lõige 2 sätestab, et dividend on väljamakse, mida tehakse:
- juriidilise isiku pädeva organi otsuse alusel,
- puhaskasumist või eelmiste majandusaastate jaotamata kasumist,
- dividendi saajale, kellel on osalus juriidilises isikus (aktsiate või osade omamine, täis- või usaldusühingu osanikuks või tulundusühistu liikmeks olemine või muud vormid vastavalt äriühingu asukohamaa seadustele).
TuMS § 50 lõige 1 sätestab, et maksustamine toimub olenemata sellest, kas dividendid või kasumieraldised makstakse rahalises või mitterahalises vormis. Mitterahalises vormis antud dividendi puhul tuleb see vastavalt turuhinnale ümber arvutada rahasse.
Üldjuhul kuuluvad kõik väljamakstud dividendid maksustamisele, v.a TuMS § 50 lõikes 11 sätestatud juhul (mida on käsitletud vormide INF 11 ja INF 1 juhendis) ja TuMS § 60 lõikes 8 sätestatud juhul, kui dividend makstakse välja enne kehtiva TuMS jõustumist kehtinud TuMS (aastatel 1994-1999) § 32 lõike 4 alusel moodustatud dividendiarvelt.
Dividendi mõiste puhul ei tehta vahet, kas dividend on saadud residendist või mitteresidendist äriühingult.
Dividendid kuuluvad kapitalitulu hulka ja dividendi saamise aluseks ei ole osaniku või aktsionäri aktiivne tegevus äriühingus. Dividendi puhul on tegemist passiivse tulu saamisega, sõltumata sellest, kas omanik võtab kasumi teenimisest osa.
Dividend on seotud mitme konkreetse tunnusega. Kui mõni tunnustest on täitmata, siis võib-olla tegemist kasumieraldusega, nt väljamakse toimub jaotamata kasumist ilma pädeva organi otsuseta.
Väljakuulutatud dividendide väljamaksmise kordade arv ei ole piiratud. Eeldatakse, et dividendid makstakse välja korraga. Kui äriühingul ei ole selleks piisavalt vahendeid, siis võib väljamaksmine toimuda ka mitu korda. Kuigi väljamaksmise kordade arv ei ole piiratud, eeldatakse, et see on kooskõlas heade kommetega ja toimub mõisliku aja jooksul. Dividendide väljamaksmine ei tohi halvendada äriühingu majanduslikku seisundit.
ÄS § 277 lõike 3 kohaselt võib põhikirjaga aktsiaseltsi juhatusele anda õiguse teha nõukogu nõusolekul pärast majandusaasta lõppu ja enne majandusaasta aruande kinnitamist aktsionäridele ettemakseid eeldatava kasumi arvel kuni poole ulatuses summast, mida võib aktsionäride vahel jaotada. Tegemist on väljamakse kiirendatud olukorraga, kus jaotamisele kuuluv kasumiosa on selge, kuid puudub vormikohane üldkoosoleku otsus. Ka sellist väljamakset maksustatakse analoogselt dividendiga.
|
Näide |
TÜS § 30 kohaselt kinnitab dividendi suuruse üldkoosolek ja kui põhikirja kohaselt tuleb liikmele maksta dividende, makstakse ühistu liikmele osa kasumist (dividend) vastavalt tema osalemisele ühistu tegevuses. Põhikirjaga võib ette näha, et liikmele makstakse dividendi ka vastavalt liikme osamaksu suurusele.
Täis- ja usaldusühingu puhul reguleerib ÄS osanike vahel jaotamisele kuuluva kasumiosa suuruse väljamaksmist. Nimetatud kasumieraldist maksustatakse analoogselt dividendiga. Jaotamisele kuuluvast kasumiosast arvestatakse igale osanikule osa vastavalt tema sissemakse suurusele, kui ühingulepinguga ei ole ette nähtud teisiti. Ka siin toimub kasumiosa jaotamine pärast majandusaasta lõppu kinnitatud majandusaasta aruande alusel.
Maksumaksja poolt kasumi kasutamist fondiemissiooniks, kahjumi katmiseks või reservide moodustamiseks ei käsitleta kasumieraldistena või dividendidena TuMS § 50 lõike 1 tähenduses ja seega need maksustamisele ei kuulu.
Tagasi sisukorda
–page4–
4.2. Väljamakstud dividendide kajastamine deklaratsioonis
Kui maksumaksja kajastab väljamakstud dividendid lisas 7 on jätkuvalt probleemiks see, miks on väljamakstud dividendide kajastamiseks lisa 7 rida 1 ja rida 7?
Selline jaotus on vajalik ainult maksuarvestuse jaoks tulenevalt TuMS § 60 lõikest 2 ja deklareerimisel tuleb jälgida, milliste perioodide jaotamata kasumi arvelt dividendid välja makstakse.
Lisa 7 real 1 näidatakse aastate 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendid ja real 7 ülejäänud perioodide jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendid.
Põhjus on selles, et aastatel 1994–1999 äriühingu teenitud kasum maksustati ja juhul, kui seda kasumit jaotatakse pärast 2000. aastat, saab maksumaksja tulumaksu vähendamiseks arvesse võtta sellele kasumile langeva aastatel 1994–1999 makstud tulumaksu osa.
Selleks ongi lisas 7 tabel 1, kus leitakse puhaskasumi ühikule langev tulumaksu osa, mida nimetatakse koefitsiendiks k ja mis jääb muutumatuks seni, kui äriühing maksab välja dividende aastatel 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt. Seega lisa 7 tabeli 1 täidab äriühing lisa 7 rea 1 esmakordsel täitmisel ja rohkem selle tabeli täitmiseks vajadust ei ole.
Koefitsienti k ei kasutata enne 1994. aastat ja pärast 2000. aastat teenitud kasumi jaotamisel ja sellest tulenevalt ongi lisas 7 väljamakstud dividendidele kaks erinevat rida.
|
Näide
Real 2 arvutatakse nendelt dividendidelt tulumaksukohustus.
Äriühing maksis aastatel 1994–1999 ettevõtte tulumaksu ja täidab tabeli 1 selleks, et lisa 7 real 3 võtta arvesse kasumile langevat tulumaksu osa. Tabel 1
Tabel 1 väljendab äriühingu majandustegevuse tulemusi aastatel 1994–1999 ja kasumi jaotamist enne aastat 2000.
Lisa 7 real 3 võtetakse arvesse koefitsienti k (rida 1 x k) real 2 näidatud maksukohustuse vähendamiseks (70 000 x 0,392 = 27 440), kuid mitte rohkem, kui real 2 arvutatud tulumaks. Real 3 näidatakse tulumaksu mahaarvatav osa, mis saadakse koefitsiendi k korrutamisel real 1 näidatud summaga, kuid mitte rohkem kui real 2 arvutatud tulumaks.
Maksumaksjal ei ole aastatel 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendidelt maksukohustust. Kui maksumaksjal eelpoolnimetatud maksuvähendust kasutada ei ole, siis näitab ta kõik väljamakstud dividendid lisa 7 real 7. |
Lisas 7 deklareeritud väljamaksetelt arvutatud maksukohustuste vähendamist ridadel 10–12 (edaspidi maksuvähendused) käsitletakse lisaks juhendi punktis 7, sest samad maksuvähendused laienevad ridadel 1 ja 7 kajastatud dividendidele ka real 71 kajastamisele kuuluvatele omakapitali väljamaksetele osas, mis ületavad omakapitali tehtud sissemakseid.
Tagasi sisukorda
–page5–
5. Omakapitali sissemaksete ja väljamaksete deklareerimine
Omakapitali sisse- ja väljamaksete deklareerimiseks on lisa 7 lisalehe 3 tabel 5 (edaspidi tabel 5).
| 1. | Äriühingu omakapitali tehtud sissemaksete ja sellest tehtud väljamaksete vahe maksustamisperioodi alguseks |
| 2. | Äriühingu omakapitali tehtud sissemaksed |
| 3. | Aktsia- või osakapitalist või täis- või usaldusühingu sissemaksete vähendamisel tehtud väljamaksed |
| 4. | Aktsiate, osade, osamaksete või sissemaksete (osalus) tagastamisel või tagasiostmisel tehtud väljamaksed |
| 5. | Äriühingu likvideerimisel makstud likvideerimisjaotised |
| 6. | Muul juhul omakapitalist tehtud väljamaksed |
| 7. | Omakapitali summa äriühingu kustutamisel registrist ilma likvideerimiseta |
| 8. | Maksustatav summa: rida 1 + rida 2 – rida 3 – rida 4 – rida 5 – rida 6 – rida 7 < 0
Negatiivne tulem ilma miinusmärgita kantakse vormi TSD lisa 7 reale 71 |
| 9. | Järgmise maksustamisperioodi tabeli 5 reale 1 edasikantav summa: rida 1 + rida 2 – rida 3 – rida 4 – rida 5 – rida 6 ≥ 0 |
Kui äriühing teeb esmakordselt pärast 1. jaanuari 2009 omakapitali väljamakseid, tuleb tal täita tabeli 5 rida 1, kus võetakse arvesse alates äriühingu loomisest sellesse äriühingusse aktsionäride või osanike poolt tehtud rahaliste ja mitterahaliste sissemaksete ja tehtud väljamaksete vahe kuni 31. detsembrini 2008.
Juhul, kui see vahe osutub negatiivseks, st et enne 1. jaanuari 2009 on väljamakseid tehtud rohkem kui sissemakseid, siis jätab äriühing rea 1 täitmata. Seda sellepärast, et äriühingu tasemel ei maksustata enne 1. jaanuari 2009 omakapitalist tehtud väljamaksete osa, mis ületab omakapitali tehtud sissemakseid.
Pärast 1. jaanuari 2009 tehtud sissemaksed, mis on tehtud maksustamisperioodil või sellele eelnenud perioodide vahelisel ajal näidatakse tabeli 5 real 2.
Omakapitalist tehtud väljamaksed maksustatakse osas, mis ületab omakapitali sissemakseid. Arvutatud tulumaksule laienevad kõik TuMS lubatud maksuvähendamised, mida saab kasutada ka dividendidelt arvutatud maksukohustuse vähendamiseks (v.a maksuvähendused, mida saab kasutada ainult aastatel 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt makstud dividendide puhul, millele on viidatud punktis 4.2.).
Omakapitali sissemaksed on laiem mõiste kui osa- või aktsiakapitali tehtud sissemaksed, neid käsitletakse erinevates punktides.
Tagasi sisukorda
–page6–
5.1. Sissemaksed aktsia- või osakapitali
Äriühingu osa- või aktsiakapitali tehtud sissemaksed võivad olla nii rahalised, kui mitterahalised. Osa- või aktsiakapitali tehtud mitterahaline sissemakse võib olla mis tahes rahaliselt hinnatav ja üleantav asi või varaline õigus, millele on võimalik pöörata sissenõuet. Mitterahaline sissemakse näidatakse sissemakse tegemise hetke väärtuses.
Tulundusühistusse tehtud sissemakseid reguleerib TÜS.
ÄS sätestab täis- ja usaldusühingu, osaühingu ning aktsiaseltsi tehtavad sissemaksed ja nende eest tasumise korra. Osaühingu ja aktsiaseltsi puhul võetakse sissemakse arvesse koos ülekursiga.
ÄS sätestab, kuidas tohib ülekurssi kasutada. Ülekursi kasutamist osaühingu või aktsiaseltsi kahjumi katmiseks ei käsitleta omakapitali väljamaksena. Samuti võib ülekurssi kasutada osakapitali suurendamiseks fondiemissiooni teel, kuid sellisel juhul ei ole enam tegemist omakapitali sissemaksega.
ÄS kohaselt võib osakapitali suurendamisel uute osade või osade suurendatavate osade eest tasumisel osanike otsusel tasaarvestada osaniku või osa omandava isiku nõude osaühingu vastu. Nõuet tuleb hinnata nagu mitterahalist sissemakset.
Tagasi sisukorda
–page7–
5.2. Sissemaksed omakapitali
Omakapitali sissemaksena käsitletakse lisaks punktis 5.1. toodule aktsionäride või osanike poolt tehtud sissemakseid, mille tulemusel suureneb omakapital.
Kui netovara on väiksem ÄS lubatust, peavad osanikud või aktsionärid otsustama muude abinõude tarvidusele võtmise, mille tulemusena netovara suurus moodustaks vähemalt poole osa- või aktsiakapitalist ja vähemalt ÄS nimetatud osa- või aktsiakapitali suuruse või muu seaduses sätestatud osa- või aktsiakapitali minimaalse suuruse.
Residendist äriühing täidab osaniku või aktsionärina ÄS nimetatud abinõusid sellega, et annab äriühingule tasuta vara ja saaja kajastab seda omakapitalis. Sellisel juhul sissemakse tegijale vara üleandmisega maksukohustusi ei kaasne.
Saaja äriühingu jaoks on tegemist äriühingu omakapitali tehtud rahalise või mitterahalise sissemaksega TuMS § 50 lõike 2 tähenduses, mis võetakse arvesse osanikule või aktsionärile hiljem § 50 lõikes 2 nimetatud väljamaksete tegemisel.
TuMS reguleerib eraldi fondiemissiooniga tehtud sissemakset.
Osa- või aktsiakapitali suurendamist omakapitali arvel sissemakseid tegemata fondiemissiooni teel reguleerib ÄS, kuid TuMS § 61 lõige 34 täpsustab, et sissemaksena arvestatakse ainult enne 2000. aastat fondiemissiooniks kasutatud kasum. Pärast 2000. aastat fondiemissiooniks kasutatud kasumit sissemaksena TuMS tähenduses arvesse ei võeta.
|
Näide 1 Maksumaksja täidab tabeli 5 rea 1 järgnevalt: 800 000 + 400 000 – 500 000 = 700 000.
Tabel 5 rida 4
Seega äriühingul sellel maksustamisperioodil maksukohustust ei ole, kuid väljamaksed kuuluvad ikkagi deklareerimisele ja tuleb esitada väljamaksete saajate deklaratsiooni vorm INF 1. |
|
Näide 2 Maksumaksja täidab tabeli 5 rea 1 järgnevalt: 800 000 – 500 000 = 300 000.
Tabel 5 rida 4
(Vt punkti 5.3. näite 2 järge.) |
Omakapitali sissemaksena vaadeldakse veel summasid, mida äriühing saab oma osamaksete, osade või aktsiate müügist.
|
Näide 3
|
Kui äriühing kustutatakse registrist likvideerimiseta ja tema vara kasutatakse jätkuvalt Eestis majandustegevuses teise äriühingu kaudu, siis tegevust jätkav residendist äriühing näitab omakapitali sissemaksetena summat, mis on kajastatud registrist kustutatud äriühingu sissemaksete ja väljamaksete vahena viimasel TSD lisa 7 tabeli 5 real 9.
Kui mitteresidendist juriidilise isiku püsiva tegevuskoha koosseisu kuuluv ettevõte antakse üle residendist äriühingule, näidatakse residendist äriühingu omakapitali tehtud rahaliste ja mitterahaliste sissemaksetena ka enne ettevõtte üleandmist püsiva tegevuskoha jaoks toodud vara, mille maksumus näidatakse toomise hetke väärtuses.
Omakapitali tehtud sissemaksena ei käsitleta kasumi üleandmist.
Tagasi sisukorda
–page8–
5.3. Omakapitali väljamaksed ja likvideerimisjaotis
Omakapitali väljamaksed ja likvideerimisjaotis on sätestatud TuMS § 15 lõigetes 2 ja 3 ning TuMS § 50 lõikes 2. TuMS § 15 lõigete 2 ja 3 kohaselt on maksumaksjaks residendist füüsiline isik ja vastavalt TuMS § 29 lõikele 5 ka mitteresident. Selles juhendis käsitletakse ainult neid maksuküsimusi, kus maksumaksjaks on residendist äriühing.
Vastavalt TuMS § 50 lõikele 2 maksab residendist äriühing tulumaksu omakapitali väljamaksetelt ning makstud likvideerimisjaotiste summa osalt, mis ületab äriühingu omakapitali tehtud rahalisi ja mitterahalisi sissemakseid. Omakapitali väljamaksed ja likvideerimisjaotised tuleb deklareerida tabeli 5 vastaval real, olenevalt millise väljamaksega on tegemist.
Maksumaksjal tekib maksukohustus juhul, kui maksustamisperioodil tehtud väljamaksed ületavad sissemakseid, st kui maksumaksja täidab tabeli 5 rea 8. Tabeli 5 rea 8 summa tuleb üle kanda lisa 7 reale 71, kus sissemakseid ületavalt osalt arvutatakse maksukohustus.
|
Punkti 5.2. näite 2 järg
Maksumaksja omakapitali väljamakse ületas omakapitalisse tehtud sissemakseid ja sissemakseid ületavalt osalt tuleb tasuda tulumaksu. Järgmisel maksustamisperioodil, kui maksumaksja teeb omakapitalist väljamakseid, siis ta rida 1 ei täida. Maksumaksjal tuleb esitada ka vorm INF 1, kus näidatakse 400 000-kroonise väljamakse saajad. |
Väljamaksete puhul näidatakse tabelis 5 summa, mida saaja tehingu tulemusena tegelikult saab, sõltumata sellest, kas tegemist on rahalise väljamaksega, tasaarvestusega vms.
Selle punkti juures ei käsitleta väljamakstavaid dividende, mis kuuluvad maksustamisele TuMS § 50 lõike 1 alusel või dividende, omakapitali väljamakseid ja makstud likvideerimisjaotisi, millele kohaldatakse TuMS § 50 lõigetes 11 ja 21 sätestatud vabastusmeetodit. Väljamakstud dividendide maksustamisega seotud asjaolusid käsitletakse punktis 4.
Alates 1. jaanuarist 2009 toimub omakapitalist tehtud väljamaksete või likvideerimisjaotiste deklareerimine ja maksustamine eelkõige äriühingu tasemel. Kui maksustamisperioodil äriühingu poolt tabelis 5 deklareeritud omakapitali väljamaksed või makstud likvideerimisjaotised ei ületa sissemakseid, siis maksustatakse nimetatud väljamaksed saaja tasemel, st rakendatakse TuMS § 15 lõikeid 2 ja 3.
Vahe TuMS § 15 lõigete 2 ja 3 rakendamisel võrreldes TuMS § 50 lõikega 2 seisneb selles, et § 15 on maksumaksjaks iga väljamakse saaja eraldi, kuid äriühingu maksustamisel võrreldakse väljamaksete summasid kokku äriühingusse tehtud sissemaksete summaga, mitte konkreetse tagasiostetava osaluse soetamisega tehtud sissemaksega. Siinkohal aktsia- või osapõhist maksuarvestust ei peeta.
TuMS ei sätesta omakapitalist tehtud konkreetse väljamakse seost konkreetse sissemaksega omakapitali. Maksustamisel võetakse aluseks maksustamisperioodil tehtud omakapitali väljamaksete summa kokku, mille võrra vähendatakse äriühingusse tehtud sissemaksete summat.
Tagasi sisukorda
–page9–
5.3.1. Oma osade või aktsiate tagasiost
Äriühingu oma osade või aktsiate tagasiostmisel tehtavad väljamaksed maksustatakse osas, mis ületab omakapitali tehtud sissemakset. Oma osade või aktsiate omandamiseks tehtud väljamakse kajastab äriühing tabeli 5 real 4.
ÄS käsitleb usaldusosanikule sissemakse tagastamist, mida kajastatakse ka omakapitali väljamaksena. ÄS sätestab veel mitmeid olukordi, mida TuMS tähenduses käsitletakse oma osade või aktsiate omandamisena ja mille eest makstud hüvitised kajastatakse real 4. Näiteks olukorrad, kus asendatud osa või aktsia eest makstakse rahalist hüvitust või tulundusühistu liikmele ei tagastata osamaksu, vaid makstakse hüvitusena seda osa varast, mille ta oleks saanud, kui ühistu oleks lõpetanud tegevuse liikmelisuse lõppemise päeval.
Oma aktsiate või osade tühistamine maksukohustust ei tekita.
Tagasi sisukorda
–page10–
5.3.2. Omakapitali sissemaksete vähendamine
Vastavalt TuMS § 50 lõikele 2 maksab äriühing tulumaksu osaühingu või tulundusühistu osakapitali, aktsiakapitali või täis- või usaldusühingu sissemaksete vähendamisel tehtavatelt väljamaksetelt osas, mis ületab äriühingu omakapitali tehtud sissemakseid ja need väljamaksed tuleb kajastada tabeli 5 real 3.
Äriühingute osa- või aktsiakapitali vähendamine on reguleeritud, kas TÜS või ÄS.
Tagasi sisukorda
–page11–
5.3.3. Äriühingu likvideerimisel makstud likvideerimisjaotis
Juriidilise isiku likvideerimisel makstav likvideerimisjaotis kuulub maksustamisele osas, mis ületab äriühingu omakapitali tehtud sissemakseid.
Likvideerimisjaotiste deklareerimiseks on tabelis 5 read 5 ja 7. Likvideerimisjaotis, mida makstakse juhul, kui äriühing kustutatakse äriregistrist ilma likvideerimiseta ja majandustegevust ei jätkata teise residendist äriühingu kaudu või ei säilitata Eestis püsivat tegevuskohta, näidatakse tabeli 5 real 7 (rakendatakse TuMS § 50 lõiget 22). Ülejäänud juhtudel täidetakse tabeli 5 rida 5.
Likvideerimisjaotiste maksmist reguleerivad TÜS ja ÄS.
|
Näide Lisa 7 tabel 5
Lisa 7
Likvideerimisjaotis 5 000 000 krooni koosneb väljamaksmisele kuuluvast summast 3 958 400 krooni ja tasumisele kuuluvast tulumaksust 1 041 600 krooni. Väljamakstud likvideerimisjaotise summa (3 958 400 krooni) saajate kohta tuleb täita vorm INF 1. Lisa 7 rida 15 (1 041 600 krooni) kantakse üle vormi TSD osa B reale 13. |
Kui rikutakse ÄS-iga sätestatud kapitali vähendamise või likvideerimismenetluse nõudeid ja väljamakse ei toimu seadusega sätestatud tähtaegadel, võib maksustamisel neid käsitleda kasumieraldistena ja nende maksustamine toimub vastavalt TuMS-i § 50 lõikele 1.
Tagasi sisukorda
–page12–
5.3.4. Muud väljamaksed omakapitalist
Siinkohal käsitletakse üldjuhul väljamakseid, mille maksmine on ette nähtud TÜS või ÄS ja mida eelnevalt toodud ridadel ei kajastata. Näiteks äriühingust lahkumisel või väljaarvamisel makstav hüvitis (aktsionär võib kaotada sunniviisiliselt oma osaluse ühingus ja saada kaotatud osa arvelt väljamakseid), pärijale makstavad hüvitised vms. Need väljamaksed tuleb deklareerida tabeli 5 real 6.
Muude omakapitali väljamaksetena ei käsitleta TuMS § 50 lõikes 1 ja 11 nimetatud väljamakseid ning tabelis 5 ei deklareerita TuMS § 50 lõikes 21 nimetatud väljamakseid omakapitalist ja makstud likvideerimisjaotisi, st neid väljamakseid, millele rakendatakse vabastusmeetodit.
Tagasi sisukorda
–page13–
6. Äriühingu ühinemine, jagunemine
TuMS § 50 lõige 22 sätestab, et juhul, kui residendist äriühing kustutatakse registrist ilma likvideerimiseta ja kustutatud äriühingu vara kasutatakse jätkuvalt Eestis majandustegevuses, maksustatakse omakapitali osa §-de 48-52 alusel.
Äriühing, kes jätkab Eestis registrist likvideerimiseta kustutatud äriühingu majandustegevust, näitab lisa 7 tabeli 5 real 1 ka kustutatud äriühingu tabeli 5 rea 9 summat.
Seega äriühingute ühinemisel, jagunemisel või ümberkujundamisel tuleb selles osalevatel äriühingutel maksuhaldurile ühinemise, jagunemise või ümberkujundamise kuule eelnenud maksustamisperioodi kohta esitada lisa 7 tabel 5, täites read 1 ja 9, olenemata sellest, kas väljamakseid tehakse või ei tehta.
Pärast äriühingute ühinemist või jagunemist peab(vad) olemasoleva või uu(t)e äriühingu(te) rea (ridade) 1 summa(d) võrduma ühendatud ja jagunenud äriühingute enne ühinemist ja jagunemist olnud rea (ridade) 9 summa(de)ga.
Äriühingute ühinemisel liidetakse selles osalevate äriühingute ühinemiseelse tabeli 5 read 9 (kui mõnel äriühingul ei ole tabeli 5 rida 9 täidetud, siis tabeli 5 rida 1).
Emaettevõtte ja tütarettevõtte ühinemisel elimineeritakse emaettevõtte sissemaksed tütarettevõtte omakapitali. Elimineeritav summa ei või ületada tütarettevõtte tabeli 5 rea 9 summat.
|
Näide Ühinemisele eelneval maksustamisperioodil esitavad ühinemises osalevad äriühingud maksuhaldurile lisa 7 lisalehel 3 täidetud tabeli 5. Emaettevõte ei ole vahepeal väljamakseid teinud ja täidab tabeli 5.
Tütarettevõte on vahepeal väljamakseid teinud ja esitanud 460 000 krooni tabeli 5 real 9. Seega enne ühinemist esitab ta tabeli 5 järgmiselt:
Pärast ühinemist näitab emaettevõte oma lisa 5 real 1 järgmist: 600 000 + 460 000 – 400 000 = 660 000.
|
Äriühingute jagunemise kohta ei ole erireegleid kehtestatud ja siinkohal otsustavad omanikud ise, millise proportsiooniga jagunemine toimub.
Kui jagunemine on toimunud enne 2009. aastat, siis peavad äriühingud ise tõendama, milline oli jagunevasse äriühingusse tehtud omakapitali sissemaksete ja väljamaksete vahe.
Tagasi sisukorda
–page14–
7. Väljamakstud dividendidelt, omakapitali väljamaksetelt ja likvideerimisjaotistelt arvutatud tulumaksukohustust vähendavad asjaolud
Tegemist on erandliku olukorraga äriühingute maksustamisel, kus on võimalik lisa 7 ridadel 1, 7 või 71 kajastatud väljamaksetelt ning lisa 7 real 9 nimetatud väljamaksetelt arvutatud tulumaksukohustust vähendada lisa 7 ridadel 10–12 näidatud juhtudel. Nende ridade täitmiseks on TuMS sätestatud kindlad tingimused.
Dividendidelt, omakapitali väljamaksetelt ja likvideerimisjaotistelt arvutatud maksukohustust vähendatakse üldjuhul samade tingimuste kohaselt, v.a üks erand, mida käsitletakse punktis 7.1.
Tagasi sisukorda
–page15–
7.1. Aastate 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendid
TuMS § 60 lõiked 2 ja 6 reguleerivad ainult aastate 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendidelt arvutatud tulumaksukohustust vähendavaid asjaolusid, mida kajastatakse lisa 7 ridadel 3 ja 4. Lisa 7 rida 3 ehk koefitsiendi k kasutamise kohta on pikemalt kirjutatud juhendi punktis 4.2.
Real 4 näidatakse enne 1. jaanuari 2003 teiselt äriühingult (kuni 31. detsembrini 2002 kehtinud lisa 8 alusel) saadud ja deklareerimise ajaks veel kasutamata mahaarvamisõigus. Need kaks tulumaksukohustust vähendavat asjaolu ei laiene enne 1994. aastat ja pärast 2000. aastat teenitud ja jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendidele, väljamaksetele omakapitalist ja makstud likvideerimisjaotistele.
Tagasi sisukorda
–page16–
7.2. Üldised maksukohustust vähendavad asjaolud
Maksukohustust vähendavad asjaolud, mis laienevad kõikidele lisas 7 näidatud väljamaksetelt arvutatud tulumaksukohustustele, k.a aastate 1994–1999 jaotamata kasumi arvelt väljamakstud dividendidelt arvutatud maksukohustustele.
Alates 2000. aastast on seadusandja muutnud välisriigist saadud ja maksustatud dividendide, litsentsitasude, intresside jms tuludelt tulumaksu arvesse võtmise deklareerimise korda ja tingimusi Eestis väljamakstud ning maksustamisele kuuluvatelt dividendidelt, omakapitali väljamaksetelt ja likvideerimisjaotistelt maksukohustuse vähendamiseks.
Dividendide, omakapitali väljamaksete ja likvideerimisjaotiste tegelik saamine ning nende saamise kajastamine lisas 7 ei lange alati kokku. Saamiste kajastamine lisas 7 toimub alles siis, kui maksumaksja ise dividende välja maksab, teeb väljamakseid omakapitalist või maksab likvideerimisjaotisi.
Lisas 7 on tabelid 2, 2a, 3 ja 4 sellepärast, et maksumaksja võib välismaalt saadud dividendidelt, omakapitali väljamaksetelt ja muudelt tuludelt kinnipeetud või tasutud tulumaksu arvesse võtta TuMS-iga sätestatud tingimuste kohaselt, mis kehtisid nende saamisel. Keerulisemaks teeb tabelite täitmise see, et lisaks TuMS-is sätestatule tuleb tabelite 2, 2a ja 3 täitmisel arvesse võtta tulu- ja kapitalimaksuga topeltmaksustamise vältimise ja maksudest hoidumise tõkestamise lepingutes (edaspidi maksulepingud) sätestatut.
Maksulepingud on sõlmitud USA, Armeenia, Aserbaidžaani, Austria, Belgia, Bulgaaria, Gruusia, Hiina, Hispaania, Hollandi, Horvaatia, Iirimaa, Islandi, Itaalia, Kanada, Kasahstani, Kreeka, Leedu, Luksemburgi, Läti, Makedoonia, Malta, Mani saare, Moldova, Norra, Poola, Portugali, Prantsusmaa, Rootsi, Rumeenia, Saksamaa, Singapuri, Slovakkia, Sloveenia, Soome, Suurbritannia ja Põhja-Iirimaa Ühendkuningriigi, Šveitsi, Taani, Tšehhi, Türgi, Ukraina, Ungari ja Valgevenega. Lisa 7 tabelite 2 ja 2a all ära toodud riikide nimekiri, kellega Eesti Vabariik on maksulepingud sõlminud. Lepingutega on võimalik tutvuda maksuhalduri kodulehel.
Punktides 7.3–7.4 kirjeldatakse, millist tabelit ja miks tuleb täita, kui maksumaksja maksab välja dividende, teeb väljamakseid omakapitalist või maksab likvideerimisjaotisi ning soovib arvesse võtta välisriigist saadud tuludelt tasutud või kinnipeetud tulumaksu lisa 7 real 9 arvutatud tulumaksukohustuse vähendamiseks ridadel 10–111.
Tagasi sisukorda
–page17–
7.3. Lisa 7 tabeli 2 täitmise põhimõtted
Lisa 7 tabeli 2 täitmisel tuleb arvestada TuMS § 54 lõikes 5, § 61 lõigetes 25, 26 ja 33 ning maksulepingutes sätestatut. Maksumaksja, kes on saanud maksustatud tulu maksulepinguriigist ja soovib arvesse võtta välisriigis tasutud või kinnipeetud tulumaksu maksukohustuse vähendamiseks, peab olema eelnevalt kursis konkreetse riigiga sõlmitud lepinguga. Seda sellepärast, et erinevate riikide puhul on lepingud erinevad ja tabeli 2 täitmise puhul on vaja maksusumma arvesse võtmisel arvestada konkreetse väljamakse puhul lepingus sätestatud maksumääraga.
Alates 1. jaanuarist 2009 on täielikult muutunud tabeli 2 täitmine ja lisaks välisriigist saadud maksustatud dividendidele näitab maksumaksja selles tabelis kõik välisriigist saadud maksustatud omakapitali väljamaksed, intressid, litsentsitasud jms tulud. Tabeli täitmisel kehtib üldine põhimõte, et tabel täidetakse siis, kui maksumaksja teeb ise väljamakseid, mitte tabelis kajastamisele kuuluvate tulude saamisel. Seega täidetakse tabel 2 siis, kui maksumaksja peab maksuhaldurile esitama lisa 7, st on täidetud read 1, 7 või tabeli 5 read 3–7.
Tabelis 2 arvestatakse nn krediidimeetodit, st maksumaksja saab välisriigist saadud tuludelt (dividendidelt, omakapitali väljamaksetelt, likvideerimisjaotistelt, rendi- või üürituludelt, kinnisvaratehingute tulult vms) tasutud või kinnipeetud tulumaksu arvesse võtta enda poolt tehtud väljamaksetelt arvutatud tulumaksukohustuse vähendamiseks.
Tulude saamiseks loetakse seda momenti, kui residendist äriühingule tulu tegelikult laekub. Saamise päeva loetakse ka tehingu toimumise päevaks, st selle päeval arvutatakse saadud tulu ja sellelt välisriigis tasutud või kinnipeetud tulumaks (Eesti kroonideks Eesti Panga päevakursi alusel).
Järgnev tabel täidetakse välisriigi maksuhalduri või maksu kinnipidaja poolt esitatud tõendi alusel. Arvesse võetakse vaid see osa välisriigi tulumaksust, mille tasumine oli vastava riigi seaduse või maksulepingu alusel kohustuslik.
| Riik | Välja- makse tegija |
Välisriigis saadud väljamakse |
Välis- riigis kinni- peetud või tasu- tud tulu- maks krooni- des |
Eestis arvesse võetav välisriigis kinni- peetud või tasutud tulumaks kroonides |
Välja- makse saaja osaluse suurus (%) välja- makse teinud äri- ühingus |
|||||
| Nime- tus |
Kood | Nimi | Re- gist- ri- kood |
Liik | Kood | Kuu- päev |
Sum- ma kroo- ni- des |
|||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| Kokku | ||||||||||
Tabel 2 täidetakse, kui maksustatud dividend on saadud välisriigist alates 1. jaanuarist 2005 ja saaja (Eesti äriühingu) osalus temale dividendi maksvas mitteresidendist äriühingus dividendide saamisel oli:
- perioodil 1. jaanuar 2005–31. detsember 2006 alla 20%, kui saaja osalus oli vähemalt 20% ja saadud dividendid vastavad TuMS § 50 lõikes 11 esitatud tingimustele, siis saadud dividendid näidatakse vormil INF 11,
- perioodil 1. jaanuar 2007–31. detsember 2008 alla 15%, kui saaja osalus oli vähemalt 15% ja saaja vastab TuMS § 50 lõikes 11 esitatud tingimustele, siis saadud dividendid näidatakse vormil INF 11,
- alates 1. jaanuarist 2009 alla 10%, kui saaja osalus oli vähemalt 10% ja saaja vastab TuMS § 50 lõikes 11 esitatud tingimustele, siis saadud dividendid näidatakse vormil INF 11.
Tabeli 2 täitmisel näidatakse veerus 7 dividendide saamise kuupäev, mis peab olema hilisem kui 31. detsember 2004. Veerus 10 näidatakse saaja osaluse suurus temale dividendide laekumise ajal. Kui dividendid saadi enne 1. jaanuari 2005, siis tuleb täita tabel 2a, olenemata saaja osaluse suurusest temale dividende maksnud mitteresidendist äriühingus.
Alates 1. jaanuarist 2009 näidatakse selles tabelis ka välisriigist saadud maksustatud omakapitali väljamakseid ja likvideerimisjaotisi, kui saaja (Eesti äriühingu) osalus nimetatud väljamaksete saamisel on alla 10%. Kui maksumaksja saab alates 1. jaanuarist 2009 omakapitali väljamakseid ja likvideerimisjaotisi, mis on juba maksustatud ja tema osalus väljamaksjas on vähemalt 10% ning saaja vastab TuMS § 50 lõikes 21 esitatud tingimustele, siis näidatakse saadud omakapitali väljamaksed vormil INF 11. Eelnevat arvestades on tabeli 2 veeru 11 täitmisel oluline Eesti äriühingu osalus temale dividende maksnud, omakapitali väljamakseid teinud või likvideerimisjaotisi maksnud mitteresidendist äriühingus.
Alates 1. jaanuarist 2009 näidatakse tabelis 2 lisaks eelnevalt nimetatule välisriigist saadud muud tulud, millelt on tulumaks tasutud või kinni peetud (litsentsitasud, intressid, renditulud jne). Muude tulude puhul, mille saamist alates 1. jaanuarist 2009 kajastatakse tabelis 2, veergu 11 ei täideta. Kuna selles tabelis kajastatakse väga erinevaid tulu liike, mida residendist äriühing välisriigist saab, siis mõningatel juhtudel on veerus 5 vaja ära näidata konkreetne tulu liik ja veerus 6 tulule vastav kood (dividend-10, kapitali juurdekasv, mille all näidatakse residendist äriühingule välisriigist tehtud omakapitali väljamaksed –13, intressid-11 jne). Need tulud, mida lisa 7 tabeli 2 juures eraldi välja toodud ei ole, näidatakse tulu liigina "muud tulud" ja koodiga 21.
Tabeli 2 veerus 7 peab dividendide saamise kuupäev olema hilisem kui 31. detsember 2004 ning muudel selles tabelis näidatud tulude puhul hilisem kui 31. detsember 2008.
Selles tabelis ei näidata teiselt Eesti äriühingult saadud dividende, omakapitali väljamakseid, likvideerimisjaotisi või muid tulusid.
Veerus 8 näidatakse saadud tulu brutosumma, st koos kinnipeetud või tasutud tulumaksuga. Selle veeru õige täitmine on aluseks veeru 10 täitmisele. Varasemalt kasutati veeru 10 täimisel saadud dividendide puhul üldjuhul maksumäära 21/79 netosummalt. Alates 1. jaanuarist 2009 veeru 10 täitmine ühtlustati ja kasutusele võeti kõikide tulude puhul Eestis arvesse võetav maksumäär 21/100 brutosummalt, erandiks on need tulud, mille puhul on maksulepingutes sätestatud eraldi maksumäärad.
Sellisel juhul arvestatakse üldjuhul maksulepingus sätestatud maksumääraga. See muudatus oli vajalik, sest maksumaksjad olid segaduses, millal näidata veerus 8 brutosummat ja millal netosummat. Maksulepinguriikidest saadud dividendide, intresside, litsentsitasude vms puhul on veeru 10 täitmisel oluline, et näidatakse brutosummat, rakendamaks maksulepinguga sätestatud maksumäärasid.
Tabeli 2 veerus 10 arvutatakse Eestis arvesse võetav välisriigis tasutud või kinnipeetud tulumaksu summa, mis kantakse üle lisa 7 reale 10 ja mille võrra maksumaksja saab vähendada lisa 7 real 9 näidatud tulumaksukohustust.
|
Näide 1 Äriühing täidab 2010. aasta juuni kohta lisa 7 järgnevalt:
Täita tuleb ka lisa 7 tabel 2, sest pärast Venemaalt dividendide saamist ei ole maksumaksja enne 2010. aasta juuni kuud lisas 7 kajastamisele kuuluvaid väljamakseid teinud. Maksumaksja soovib kasutada välisriigist saadud dividendidelt tasutud tulumaksu oma maksukohustuse vähendamiseks (krediidimeetod).
Veerus 10 arvutatakse Eestis arvesse võetav tulumaksusumma (37 200 x 21 / 100 = 7812), st võetakse arvesse kogu välisriigis kinnipeetud tulumaksusumma (7000 krooni). Veerus 11 näidatakse äriühingu osalus temale väljamakse teinud mitteresidendist äriühingus dividendide saamise ajal, mis oli 18% (aastatel 2005–2006 oli osalus alla 20%, kui osalus on vähemalt 20%, siis saab dividendide väljamaksmisel saadud summa (30 200 krooni) ulatuses rakendada vabastusmeetodit ja täidetakse INF 11). Lisa 7 rida 15 (6291 krooni) kantakse üle vormi TSD osa B reale 13 ja väljamakstud dividendide saajate kohta tuleb esitada vorm INF1. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Näide 2 Maksumaksja täidab väljamakse tegemise kuu kohta lisa 7.
Maksumaksja täitab lisa 7 tabeli 2, kus näitab välisriigist saadud maksustatud dividendid.
Veerus 8 näidatakse brutosumma 44 500 krooni (30 200 + 14 300) ja veerus 10 arvutatakse Eestis arvesse võetav tulumaksu summa 9345 krooni (44 500 x 21 / 100). Veerus 11 näidatakse aktsiaseltsi osalus temale väljamakstud dividendide ajal, mis oli 13% (aastatel 2007–2008 oli osalus alla 15%, kui osalus on vähemalt 15%, siis saab dividendide väljamaksmisel saadud summa (30 200 krooni) ulatuses rakendada vabastusmeetodit ja täidetakse INF 11). Lisa 7 rida 15 (3946 krooni) kantakse üle vormi TSD osa B reale 13 ja väljamakstud dividendide saajate kohta tuleb esitada vorm INF1. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Näidetest 1 ja 2 selgub, et välisriigis tasutud või kinnipeetud tulumaksu arvestamisel ei võeta Eestis tulumaksu arvesse rohkem, kui saadud tulult arvutatud maksukohustus Eesti maksumäära ulatuses. Seda juhul, kui välisriigi maksumäär on suurem Eesti omast (näite 2 puhul). Kui välisriigis on maksumäär väiksem kui Eestis, siis võetakse arvesse kogu välisriigis kinnipeetud või tasutud tulumaksu summa (näite 1 puhul).
Tegemist on üldise põhimõttega, mis kehtib ka tabelite 2a ja 3 täitmise puhul.
Siinkohal on veel üks üldine põhimõte, millele tuleb tähelepanu pöörata. Vaatamata sellele, et dividendid saadi välisriigist ühel juhul 2005. aastal ja teisel juhul 2007. aastal, võrdleme me välisriigis tasutud või kinnipeetud tulumaksu Eestis arvesse võtmisel äriühingu poolt väljamaksete tegemisel kehtinud maksumääraga, mitte aga selle perioodi maksumääraga, millal dividend välisriigist saadi.
Eelnevalt toodud näidete puhul oli tegemist riigiga, kellega Eesti Vabariik maksulepingut sõlminud ei ole.
Kui aga maksuleping on sõlmitud, siis tekib erinevus tabeli 2 veeru 9 täitmisel. Maksulepingu artikkel 10 määrab sõltuvalt dividendide saaja osaluse suurusest, millise maksumääraga võib väljamaksja dividende maksustada ja maksumaksjal tuleb tabeli täitmisel arvestada maksulepingus sätestatud maksumääradega.
|
Näide 3
Maksumaksja täidab lisa 7 tabeli 2 veeru 8, brutosumma on 37 700 krooni. Kui saaja osalus dividende maksvas äriühingus on alla 25 %, võib maksulepingu kohaselt allika juures tulumaksu kinni pidada kuni 15 %, seega veerg 9 on 15 % veerus 8 näidatud brutosummast, s.t. 5 655 krooni. Maksumaksja ei esitanud õigeaegselt vormi TM3 maksulepingu kohaldamiseks. Maksulepingust rohkem kinnipeetud tulumaks tuleb välisriigist tagasi küsida ja seda enammakstud summat (7500 – 5 655 = 1845 krooni) Eestis arvesse ei võeta, sest maksumaksja saab selle Rootsist tagasi. Rida 15 summa kantakse vormi TSD osa B reale 13 ja väljamakstud dividendide saajate kohta tuleb esitada vorm INF 1. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Näide 4 2009. aasta mais sai maksumaksja Lätist 3000 krooni intresse, millelt oli kinni peetud 330 krooni tulumaksu. Juunis 2010 sai ta Venemaalt 4000 krooni intresse, millelt oli kinni peetud 700 krooni tulumaksu. Maksumaksja soovib oma maksukohustuse vähendamiseks kasutada välisriigist saadud intressidelt tasutud tulumaksu.
Maksumaksja täidab lisa 7 tabeli 2, sest intressid saadi peale 1. jaanuari 2009 (oleks need saadud enne 1. jaanuari 2009, siis Lätist saadud intressid tuleks näidata lisa 7 tabelis 3). Tabel 2 tuleb täita igast riigist saadud tulu kohta eraldi.
Kuna tegemist on riigiga, millel on Eestiga sõlmitud maksuleping, siis tohib intressidelt vastavalt Lätiga sõlmitud lepingule tulumaksu kinni pidada 10%, mida ka tehti. Venemaal maksustati Eesti maksumäärast madalama määraga( 4 700 x 21/100 = 987) ja me võtame arvesse kogu Venemaal intressidelt kinnipeetud tulumaksu. Lisa 7 rida 15 summa kantakse vormi TSD osa B reale 13 ja omakapitali väljamaksete saajate kohta tuleb esitada vorm INF 1. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Maksulepinguriikidest saadud dividendide, intresside ja litsentsitasude puhul tuleb arvesse võtta maksulepingus sätestatud maksumäärasid, st et ei võeta arvesse rohkem kui lepinguga sätestatud määraga kinnipeetud tulumaks. Kui välisriigis on tulumaks kinni peetud madalama maksumääraga, kui seda näeb ette maksuleping, siis võetakse arvesse see määr, millega tulu kinni peeti. Näiteks dividendide puhul oleneb maksumäära suurus saaja osalusest temale dividende maksvas äriühingus. Kui Eesti äriühing omab Rootsi äriühingus osalust, mis on alla 25%, siis on maksumääraks kuni 15%. Kui osalus on vähemalt 25%, siis on maksumäär kuni 5%, aga viimasel juhul ei näidata saadud dividende lisa 7 tabelis 2, vaid vormil INF 11.
Maksulepingute kohaselt on intresside ja litsentsitasude puhul üldjuhul maksumäär 10%. Kuid erinevates riikides võivad maksumäärad erineda ja sellepärast peab maksumaksja iga riigi puhul lähtuma sõlmitud maksulepingus sätestatud määradest.
Kui dividende, intresse, litsentsitasusid või muid tulusid saadakse maksulepinguriigist, on soovitatav, et maksumaksja esitaks vastavale riigile õigeaegselt oma residentsust tõendava dokumendi (taotluse maksulepingu kohaldamiseks vormil TM3), mis tagab koheselt tabelite 2, 2a ja 3 õige täitmise.
Tagasi sisukorda
–page18–
7.4. Milleks on lisa 7 tabelid 2a, 3 ja 4
Lisa 7 tabelid 2a, 3 ja 4 on nendele maksumaksjatele, kes on enne 2009. aastat saanud dividende, intresse ja litsentsitasusid, kuid mis on jäänud lisa 7 vastavates tabelites kajastamata. Seda tahetakse teha nüüd, kui maksumaksja maksab välja dividende või teeb omakapitali väljamakseid, maksab likvideerimisjaotisi ning soovib nendelt väljamaksetelt arvutatud tulumaksukohustuse vähendamiseks arvesse võtta enne 2009. aastat välisriigist saadud dividendidelt, litsentsitasudelt, intressidelt kinnipeetud tulumaksu.
Maksumaksja täidab eelnevalt toodud tabelid vastavalt nendele tingimustele, mis kehtisid dividendide, intresside, litsentsitasude saamise ajal. Seega on lisa 7 tabelid 2a, 3 ja 4 ainult selleks, et anda maksumaksjale võimalus enne 1. jaanuari 2009 makstud dividendidelt, intressidelt ja litsentsitasudelt kinnipeetud tulumaksu arvesse võtmiseks pärast 1. jaanuari 2009 juhul, kui maksumaksja ei ole veel nende saamist lisas 7 näidanud.
Tänaseks on tabelid 2a, 3 ja 4 oma aktuaalsuse kaotanud. Siinkohal toome välja ainult olulisema nende tabelite täitmisel.
Tagasi sisukorda
–page19–
7.4.1. Lisa 7 tabel 2a
Lisa 7 tabeli 2a täitmisel kehtivad kõik tabeli 2 täitmise üldpõhimõtted ja nõuded, k.a maksulepingud.
Tabelis 2a näidatakse mitteresidendilt perioodil 1. jaanuar 2000 kuni 31. detsember 2004 saadud dividendid, mida kuni 1. jaanuarini 2010 lisas 7 veel kajastatud ei ole ja millelt on välisriigis tulumaks kinni peetud või dividendide aluseks olev kasumiosa maksustatud.
Seega saab selles tabelis näidata ainult välisriigist saadud dividende ja arvesse saab võtta lisaks dividendidelt kinnipeetud tulumaksule ka dividendi aluseks olevalt kasumiosalt tasutud tulumaksu.
Antud tabel täidetakse välisriigi maksuhalduri või maksu kinnipidaja poolt esitatud tõendi alusel ja arvesse võetakse vaid see osa välisriigi tulumaksust, mille tasumine oli vastava riigi seaduse või maksulepingu alusel kohustuslik.
| Riik | Välja- makse tegija |
Divi- dendi saaja osaluse suurus (%) välja- makse teinud äri- ühin- gus |
Saadud dividend |
Divi- den- didelt kinni- peetud tulu- maks krooni- des |
Kasumi- osalt tasutud tulu- maks |
Arvesse võetav kinni- peetud ja kasumi- osalt tasutud tulu- maksu- osa krooni- des |
||||
| Nime- tus |
Kood | Nimi | Re- gist- ri- kood |
Kuu- päev |
Sum- ma kroo- ni- des |
Kuu- päev |
Sum- ma kroo- ni- des |
|||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
Tähelepanu tuleb pöörata veerus 10 kasumiosalt tasutud tulumaksu arvesse võtmisele. Kui dividendide saaja osalus veerus 5 dividendide saamisel oli väiksem kui 20%, siis kasumiosalt tasutud tulumaksu arvesse võtta ei saa. Kasumiosalt tasutud tulumaks veerus 10 võetakse arvesse juhul, kui saaja osalus mitteresidendist äriühingus perioodil 1. jaanuar 2000 kuni 31. detsember 2004 oli vähemalt 20%.
Erinevus TuMS on aga juhul, kui dividendid saadakse maksulepinguriigist. Maksulepingu kohaselt võetakse arvesse lisaks dividendidelt kinnipeetud tulumaksule ka dividendide maksmise aluseks olevalt kasumi osalt tasutud maksu juhul, kui Eesti äriühing saab dividende mitteresidendist äriühingult, kelle hääleõiguslikest aktsiatest kuulub talle vähemalt 10%. Seega võetakse ainult maksulepingu riikide puhul arvesse veerus 10 kasumiosalt tasutud tulumaksusumma juhul, kui saaja osaluse suurus veerus 5 on väiksem kui 20%, kuid vähemalt 10%.
Maksulepinguriikide puhul on dividendide saaja osaluse suurus veerus 5 oluline veeru 8 täitmisel. Kui dividendide saaja osalus on vähemalt 25%, siis tohib maksulepinguriigis maksumääraks olla kuni 5%, kui osalus on alla 25%, siis on maksumääraks 15%. Kuid siin tuleb lähtuda konkreetsest maksulepingust, sest riigiti on erinevate osaluste puhul erinevad maksumäärad. Seega lähtutakse veeru 8 täitmisel konkreetses maksulepingus sätestatust ja samadest põhimõtetest nagu tabeli 2 täitmisel.
Veerus 11 arvutatakse Eestis arvesse võetav, välisriigis kinnipeetud või kasumiosalt tasutud tulumaksu osa, mis kantakse lisa 7 reale 101 maksumaksja maksustamisperioodi maksukohustuse vähendamiseks.
Perioodil 1. jaanuar 2000 kuni 31. detsember 2004 näidati välisriigist saadud dividendid ainult tabelis 2a, olenemata saaja osaluse suurusest. Vormi INF 11 siis veel ei olnud.
Alates 1. jaanuarist 2005 välisriigist saadud ja maksustatud dividendide puhul tuleb need näidata kas tabelis 2 või vormil INF 11, olenevalt saaja osaluse suurusest mitteresidendist äriühingus dividendide saamisel.
Tabeli 2a kohta kehtib erand ja seda perioodil 1. jaanuar 2005 kuni 31. detsember 2008 maksulepinguriigist saadud dividendide puhul juhul, kui saadud dividendid ei vastanud vabastusmeetodi tingimustele või maksumaksja eelistas vabastusmeetodi kasutamisele krediidimeetodit.
Pärast 2005. aastat tekkis olukord, kus maksulepinguriigist saadud dividendidelt oli tulumaks kinni peetud või dividendide aluseks olevalt kasumiosalt tulumaks tasutud, aga saaja osalus ei vastanud vabastusmeetodi rakendamise tingimustele. Aastatel 2005–2006 pidi saaja osalus mitteresidendist äriühingus olema vähemalt 20% ja aastatel 2007–2008 vähemalt 15%, et kasutada vabastusmeetodit ja täita vorm INF 11.
Perioodil 1. jaanuar 2005 kuni 31. detsember 2008 sai maksumaksja tabelis 2a näidata ainult maksulepinguriikidest saadud dividende, kui tema osalus dividende väljamaksnud mitteresidendist äriühingus oli vähemalt 10% ja maksumaksja võttis arvesse oma maksukohustuse vähendamiseks tulumaksu, mis oli makstud dividendide aluseks olevalt kasumiosalt.
Pärast 1. jaanuari 2010 täidab maksumaksja tabeli 2a juhul, kui on enne 1. jaanuari 2009 saanud dividende, mis kuuluvad selles tabelis kajastamisele ja seda veel tehtud ei ole.
Alates 1. jaanuarist 2009 saadud dividende selles tabelis ei näidata, kuna vastavalt maksulepingute artiklile 22 saab dividendide aluseks olevalt kasumiosalt tulumaksu arvesse võtta juhul, kui saaja osalus mitteresidendist äriühingus on vähemalt 10%. Sellisel juhul on võimalik saadud dividendid näidata vormil INF 11.
Kui saaja osalus on väiksem kui 10%, siis näidatakse välisriigist saadud dividendid tabelis 2 juhul, kui nendelt on välisriigis tulumaks kinni peetud.
|
Näide 1
Tabeli 2a täitmisel tuleb pöörata tähelepanu veergudele 5 ja 10, sest need on omavahel seotud.
Kuigi Venemaal oli maksustatud ka kasum, millest dividendid välja maksti, siis Eestis ei võeta arvesse dividendide aluseks olevalt kasumiosalt tasutud tulumaksu (400 krooni), sest TuMS-i kohaselt pidi perioodil 1. jaanuar 2000 kuni 31.detsember 2004 saaja osalus mitteresidendist äriühingus olema vähemalt 20%, et seda arvesse võtta (maksulepinguriikide puhul vähemalt 10%). Sellepärast veerg 10 = 0. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Näide 2
Kuigi välisriigis oli kinni peetud ja tasutud 68 000 krooni tulumaksu, võetakse Eestis arvesse Eesti maksumääraga arvutatud tulumaks (300 000 x 21 / 100 = 63 000 krooni), kuna see on väiksem. Tasumisele kuuluv tulumaksusumma kantakse vormi TSD osa B reale 13 ja dividendide saajate kohta esitatakse vorm INF 1. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Näide 3 Soome puhul on tegemist maksulepinguriigiga ja tuleb arvesse võtta maksulepingus sätestatut. Soome maksuleping sätestab, et osaluse puhul, mis jääb alla 25%, on maksumäär 15% ja kasumiosalt tasutud tulumaksu saab topeltmaksustamise vältimiseks arvesse võtta juhul, kui osalus on vähemalt 10%.
Selle näite puhul võetakse arvesse kogu välisriigis kinnipeetud ja tasutud tulumaks (5013 krooni), sest 28 750 x 21 / 100 = 6038 krooni, st et see on maksimaalne summa, mida oleks võinud arvesse võtta. Kui välisriigis peeti kinni või tasuti tulumaksu kokku vähem kui Eesti maksumääraga arvestades, siis võetakse arvesse kogu summa, mis välisriigis kinni peeti ja tasuti. Maksumaksjal tehtud väljamakselt maksukohustust ei ole ja välisriigis tasutud tulumaks võetakse arvesse järgmistel kordadel, kui maksumaksja teeb lisas 7 kajastamisele kuuluvaid väljamakseid, kuid aktsiate tagasiostu eest tehtud väljamaksete saajate kohta tuleb esitada vorm INF1. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Tagasi sisukorda
–page20–
7.4.2. Lisa 7 tabel 4
| Dividendi väljamaksnud residendist äriühing | Dividendi saaja osaluse suurus % | Dividendi saamise kuupäev | Dividendi summa kroonides | Maksukohustust vähendav summa kroonides | |
| Nimi | Registrikood | ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Kokku | |||||
Tabel täidetakse juhul, kui residendist äriühing oli saanud perioodil 1. jaanuar 2003 kuni 31. detsember 2004 dividende teiselt residendist äriühingult, kus dividendide saaja osalus veerus 3 temale dividende maksnud residendist äriühingus oli saamisel vähemalt 20%. Kui saaja osalus oli alla 20%, siis teiselt residendist äriühingult saadud dividende selles tabelis ei näidata. Alates 1. jaanuarist 2005 näidatakse residendist äriühingult eelnevalt nimetatud tingimustel saadud dividendid vormil INF11, sest ka Eesti Vabariik kuulub Euroopa Majanduspiirkonna lepinguriikide hulka. Residendist äriühingult perioodil 1. jaanuar 2003 kuni 31. detsember 2004 saadud dividende võib pärast 1. jaanuari 2010 näidata selles tabelis ainult juhul, kui perioodil 1. jaanuar 2003 kuni 31. detsember 2004 saadud dividende ei ole lisa 7 tabelis 4 veel näidatud.
Veerus 6 arvutatakse saadud dividendide tulumaksusumma, millega maksumaksja saab vähendada lisa 7 real 9 näidatud maksukohustust, sõltumata sellest, kas dividendide väljamaksja nendelt dividendidelt tulumaksu maksis või mitte.
Maksukohustust vähendav summa veerus 6 võrdub veerg 5 korda 21/79. Veeru 6 ridade kokkuvõte kantakse lisa 7 reale 11.
Tagasi sisukorda
–page21–
7.4.3. Lisa 7 tabel 3
Lisa 7 tabeli 3 täitmise üldpõhimõtted ja nõuded on samad, mis tabeli 2 puhul.
Tabel täidetakse välisriigi maksuhalduri või maksu kinnipidaja poolt esitatud tõendi alusel ja arvesse võetakse vaid see osa välisriigi tulumaksust, mille tasumine oli vastava riigi seaduse või maksulepingu alusel kohustuslik.
| Riigi nimetus |
Väljamakse tegija |
Osaluse suurus 25% |
Väljamakse saamise kuupäev |
Litsentsi- tasu summa kroonides |
Intressi summa kroonides |
Välisriigis kinni- peetud tulumaks kroonides |
Eestis arvesse võetav välisriigis kinnipeetud tulumaksu osa kroonides |
|
| Nimi | Registri- kood |
|||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| Kokku | ||||||||
Tabel täidetakse, kui residendist äriühing on saanud kuni 31. detsembrini 2008:
- litsentsitasu, millelt on välisriigis tulumaks kinni peetud ja see on saadud Hispaania, Kreeka, Leedu, Läti, Poola, Portugali, Slovakkia või Tšehhi residendist äriühingult või Euroopa Liidu liikmesriigi residendist äriühingult tema mõnes nimetatud riigis registreeritud püsiva tegevuskoha kaudu või arvel;
- intressi, millelt on välisriigis tulumaks kinni peetud ja see on saadud Kreeka, Leedu, Läti, Poola või Portugali residendist äriühingult või Euroopa Liidu liikmesriigi residendist äriühingult tema mõnes nimetatud riigis registreeritud püsiva tegevuskoha kaudu või arvel.
Samuti täidetakse tabel, kui residendist äriühingu osaluse suurus veerus 4 on kuni 31. detsembrini 2008 vähemalt 25% ja saadud intressidelt või litsentsitasudelt on tulumaks kinni peetud.
Tabeli täitmise juures tuleb arvestada nii TuMS-is sätestatuga kui maksulepingutega, sest maksuleping on sätestanud intressidele ja litsentsitasudele määrad, mille ulatuses tohib väljamaksja maksustada väljamakse saajat ja olenevalt lepingust on need määrad erinevad, kuid üldjuhul mitte suuremad kui 10%.
|
Näide Eesti äriühing sai 2004. aastal Lätist intresse 24 030 krooni, millelt oli kinni peetud 2670 krooni tulumaksu. Äriühingu osalus temale intresse maksvas äriühingus oli 27%. Need intressid on lisa 7 tabelis 3 veel kajastamata. Tuleb vahet teha, kas intressid või litsentsitasud saadi maksulepingu riigist või mitte. Sellest oleneb, millises ulatuses Eestis välisriigis kinnipeetud tulumaksu veerus 8 arvesse võetakse.
Täita tuleb ka lisa 7 tabel 3
Veerus 5 näidatakse saamise kuupäev, mis ei tohi olla hilisem kui 31. detsember 2008, sest pärast 1. jaanuari 2009 saadud intressid ja litsentsitasud näidatakse juba tabelis 2. Veerg 8 võrdub veeruga 9. Antud näite puhul saab siin näidata 10% 26 700-st, s.o 2670 krooni, sest tegemist on maksulepingu riigiga. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Alates 1. jaanuarist 2009 näidatakse välisriigist saadud ja maksustatud intressid ning litsentsitasud tabelis 2.
Tagasi sisukorda
–page22–
7.5. Muud maksuvähendused
Nagu eelnevast selgub, siis täidetakse lisa 7 read 10–11 ainult tabelite alusel ja nendel ridadel näidatud summadega saab maksumaksja vähendada lisa 7 real 9 arvutatud tulumaksukohustust.
On veel lisa 7 rida 12, millega maksumaksja saab vähendada real 9 arvutatud tulumaksukohustust. Selle rea täidavad need residendist äriühingud, millel enne käesoleva seaduse jõustumist kehtinud TuMS § 32 lõike 2 alusel dividendidelt tasutud tulumaks ei olnud viimases 1999. aasta maksustamisperioodi kohta esitatud ettevõtte tuludeklaratsioonis täies ulatuses maha arvatud tasumisele kuuluvast tulumaksust ning mis maksavad dividende välja pärast 1. jaanuari 2000. aastal.
Seda rida ei saa täita maksumaksja ise, vaid need andmed kantakse üle maksuhalduri andmebaasist.
Tagasi sisukorda
–page23–
8. Lõpetuseks
Juhul, kui TuMS tulenevalt lubatud maksuvähenduste summa kokku on suurem kui käesoleva maksustamisperioodi real 9 näidatud maksukohustus, siis maksumaksja täidab maksustamisperioodi lisa 7 rea 14, st et tal on võimalik maksuvähenduste kasutamata osa üle viia järgmise maksustamisperioodi lisa 7 reale 13.
Kui registrist kustutatud residendist äriühingu vara kasutatakse jätkuvalt Eesti majandustegevuses, saab vara kasutavale äriühingule üle anda ka maksumaksja poolt kasutamata jäänud maksuvähenduste summa. Seega äriühingute ühinemisel, jagunemisel või ümberkujundamisel tuleb selles osalevatel äriühingutel maksuhaldurile ühinemise, jagunemise või ümberkujundamise kuule eelnenud maksustamisperioodi kohta esitada lisa 7. Seda juhul, kui on olemas kasutamata maksuvähenduste summa lisa 7 real 14.
Tegevust jätkav või üleantud vara kasutav äriühing näitab temale üleantud summa lisa 7 real 13 siis, kui ta teeb ise väljamakseid.
Lisal 7 ei näidata negatiivseid arve. Juhul, kui tulemus on negatiivne lisa 7 real 14, siis näidatakse see positiivse arvuna. Ainuke lubatud negatiivne arv on lisa 7 tabeli 5 real 8.
Kui deklaratsiooni täitmisel on tehtud viga või esitatud andmed on mingil põhjusel muutunud, siis tuleb vastava kuu kohta teha parandusdeklaratsioon.
