Vandeadvokaat Monika Nõlv teeb ülevaate liisingulepingust tulevate õiguste üleandmisest ja käibemaksust.

Võlaõigusseaduse (edaspidi – VÕS) § 361 kohaselt liisingulepinguga kohustub liisinguandja omandama liisinguvõtja poolt määratud müüjalt teatud eseme (liisinguese) ja andma selle liisinguvõtja kasutusse, liisinguvõtja kohustub aga maksma liisingueseme kasutamise eest tasu.

Liisingulepingu mõiste

Raamatupidamise mõistes liigitatakse liisingut kasutusrendiks ja kapitalirendiks. Eristamine toimub vastavalt tehingu sisule, kapitalirendi puhul lähevad üle kõik omandiõigusega seonduvad riskid ja hüved (käibemaksuseaduse (edaspidi – KMS) § 2 lg 5).

Kapitalirenti maksustatakse kauba võõrandamisena. Käibemaksu kohustus tekib vara üleandmisel või raha laekumisel (olenevalt kumb toimub enne), maksustatakse 20% käibemaksuga (v.a kinnisasja võõrandamine, mis on maksuvaba, v.a uusehitised, krundid, oluliselt parendatud ehitised. Valikuline maksustamisvõimalus (v.a eluruum) − KMS § 16 lg 2, lg 3).

Kasutusrenti maksustatakse teenuse osutamisena. Teenuse osutamisena käsitletakse ka sellist tehingut, kus kauba kasutajal on õigus kaup jääkväärtusega välja osta. Käibemaksu mõistes  koosneb kasutusrent rendimaksest (vara kasutamise teenus 20% (v.a kinnisasja rent, mis on maksuvaba käive. Valikulise maksustamise võimalus (v.a eluruum)) ning intressidest (finantsteenus, mis on  KMS-i § 16 lg 2¹ kohaselt maksuvaba käive, v.a kui on kasutatud valikulist maksustamist (KMS § 16 lg 3 p 3)).

Liisingulepingu lõpetamine

Liisingulepingu muudatused kajastatakse kreeditarve alusel. (KMS § 29 lg 7 – kui maksukohustuslane tühistab kauba või teenuse kohta esitatud arve või esitab kreeditarve pärast kauba või teenuse käibe tekkimise maksustamisperioodi kohta käibedeklaratsiooni esitamist, kajastab nii müüja kui ka ostja sellest tulenevad muudatused arve tühistamise või kreeditarve esitamise maksustamisperioodi kohta esitatavas käibedeklaratsioonis. Kreeditarvet võib esitada vaid selles viidatud konkreetse arve kohta).

Liisingulepingu lõpetamise korral peab liisinguandja esitama liisinguvõtjale kreeditarve tasumata liisingumaksete ulatuses. KMS-i § 29 lõike 7 kohaselt peab liisinguandja selle kreeditarve alusel vähendama oma käibemaksukohustust ja liisinguvõtja vähendama mahaarvatavat sisendkäibemaksu.

Liisingulepingust tulenevate õiguste üleandmine

Riigikohtu Halduskolleegium on 04.11.2013 otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-40-13 käsitlenud liisingulepingust tulevate õiguste üleandmise maksustamist käibemaksuga.

Eelnimetatud asjas ei tasunud liisinguvõtja liisingumakseid lõpuni, vaid tagastas liisingueseme liisinguandjale ning samaaegselt andis kolmandale isikule õiguse need kaubad kokkulepitud jääkväärtusega välja osta. Kolmas isik (S) omandas sõidukid turuhinnast soodsama hinnaga ja sai sellega rahaliselt hinnatava hüve. Sõidukite müügihind kujunes A (liisinguvõtja) ning P (liisinguandja) vahelise liisingulepingu alusel tasumata jäänud liisingumaksete ehk kokkulepitud jääkväärtuse alusel.

Maksuhaldur leidis, et kolmas isik (S) oli alusetult deklareerinud endise liisinguvõtja (A) arvetel märgitud sisendkäibemaksu, kuna tehingu majanduslikuks sisuks ei olnud kauba võõrandmine S-le. Maksuotsuses asuti seisukohale, et arvetel näidatud tehingu majanduslik sisu on liisingulepingute lõpetamisel tekkinud saamata jäänud tulu nõue. Tulu oleks tekkinud, kui liisinguvõtja (A) oleks sõidukid välja ostnud ja ise võõrandanud.

Riigikohus andis seisukoha liisingulepingu üleandmise majanduslikule sisule ning leidis, et on olemas põhjuslik seos kahe lepingu vahel – S-i võimalus soetada sõidukid turu¬hinnast odavama hinnaga sai tekkida ainult seetõttu, et A tasus nende sõidukite eest liisingumakseid. Liisingumakseid tasudes omandas A õiguse saada sõidukite omanikuks. Kui A oleks täitnud liisingulepingust tulenevad kohustused lõpuni, oleks ta saanud sõidukite omanikuks ja tal oleks tekkinud õigus need sõidukid tasu eest võõrandada. A oleks saanud soovi korral liisingueseme ka enne tähtaja lõppu välja osta. Kuna A ei tasunud liisingumakseid lõpuni, vaid tagastas liisingueseme liisinguandjale ning samal ajal andis S-le õiguse need sõidukid kokkulepitud jääkväärtusega välja osta, siis sellega A andis S-le üle rahaliselt hinnatava õiguse.
 
Riigikohus märkis, et õiguse võõrandamine, samuti õiguse kasutamisest loobumine, kui see toimub ettevõtluse korras ja tasu eest, vastab KMS-i § 2 lg 3 punktis 3 defineeritud teenuse mõistele.

Samuti kordas Riigikohus varasemas praktikas rõhutatut, et käibemaks on tarbimismaks, mis peab toimima neutraalselt ja tagama sarnase majandusliku sisuga tehingute ühetaolise maksustamise. Nimetatud põhimõtete tagamiseks tuleb maksustamisel ühetaoliselt kohelda tehingut, mille puhul liisinguvõtja kasutab oma õigust saada liisingueseme omanikuks ja võõrandab seejärel liisingueseme, ning tehingut, millega liisinguvõtja annab liisingueseme omandamise õiguse üle teisele isikule. Sealjuures ei ole määrav, kas toimub liisingulepingu ühe poole asendamine või leping lõpetatakse ja sellele järgneb müügilepingu või uue liisingulepingu sõlmimine.

Kui liisingulepingust tulenevate õiguste üleandmist käibemaksuga ei maksustataks, siis tekiks ebavõrdne kohtlemine ja lõpptarbijal võib tekkida alusetu maksueelis, kui tal oleks võimalus omandada liisinguese kokkulepitud jääkväärtusega (nt ühe kuu liisingumakse eest) ning selle õiguse eest liisinguvõtjale makstav tasu (niinimetatud hinnavahe kompensatsioon) jääks käibemaksuga maksustamata. 

Kokkuvõtteks

Kui liisinguese on tagastatud liisinguandjale, ei ole liisinguvõtjal kauba käsutamise õigust. Ta ei saa kaupa võõrandada, kuid saab üle anda väljaostmise õiguse.

Liisingulepingu eseme väljaostmise õiguse tasu eest üleandmine teisele isikule on KMS-i § 2 lg 3 punkti 3 mõistes teenus ja tuleb maksustada käibemaksuga.