Maksumaksjate liidu poole on pöördunud mitu liiget murega, et nad on saanud maksuametist imeliku kirja. Lähemal uurimisel selgus, et selliseid kirju on välja saadetud 130 äriühingule, kelle töötajatele on väljastatud sotsiaalkindlustusametist lähetustunnistused A1 ning kes deklareerivad nendele töötajatele välismaal töötamise eest äärmiselt madalaid töötasusid, tihti miinimumpalka. See on tekitanud kahtluse, et tegemist ei ole lähetusega ja töötajatele makstakse töötasu asemel maksuvaba päevaraha.

Võib arvata, et julgust andis MTA-le selliseks kampaaniaks 9. veebruaril tehtud riigikohtu otsus haldusasjas 3-3-1-86-10. Kuigi konkreetses kaasuses ei teinud riigikohus lõplikku otsust, selgitatakse otsuses pikalt ja põhjalikult, millal on tegemist töölähetusega (st õigus maksta maksuvabalt päevaraha 32 eurot päevas) ja millal mitte.

Kui töölepingusse märgitud töö tegemise koht ei vasta tegelikkusele ja töötaja on võetud tööle ainult Soomes töötamiseks, siis ei ole maksuvaba päevaraha maksmise õigust ning maksuhaldur võib päevarahad maksustada töötasu väljamaksetena. Soomes toimuva renditöö puhul on ülimalt tõenäoline, et tegelik töö tegemise koht on Soomes.

Tegelikult ei ole selles otsuses midagi üllatavat, sest juba aastaid tagasi on ringkonnakohtutest tulnud sarnaseid otsuseid ja nendest oleme ka MaksuMaksjas kirjutanud.¹ Uus riigikohtu otsus lisab sellele teemale mõned täiendavad aspektid, kas või näiteks selle, kas Soomes töötamise eest valesti maksuvabalt makstud päevarahasid tuleks maksustada Eestis või Soomes.

Üks mõnevõrra eksitav aspekt nendes vaidlustes võib olla see, et mõistel "lähetus" on kaks tähendust.

Kui Eesti tööandjaga töösuhtes olev töötaja töötab Soomes, peab tal olema sotsiaalkindlustusametist välja antud tõend A1 (varem E101), mida nimetatakse lähetustõendiks. See tõend tõendab, et töötajal kehtib Eestis sotsiaalkindlustus ja tal ei ole kohustust Soomes sotsiaalkindlustusmakseid maksta. See on ka kõik.

Sotsiaalkindlustusameti tõend ei kinnita ega saagi kinnitada seda, et töötaja on töölähetuses töölepingu seaduse § 21 tähenduses (töötaja lähetamine tööülesannete täitmiseks väljapoole töölepinguga ette nähtud töö tegemise kohta). Tõendi A1 saavad ka töötajad, kes on tööle võetud ainult Soomes töötamiseks, kuid kes on töösuhtes Eesti tööandjaga.

Teisisõnu, lähetuse mõiste Euroopa Liidu sotsiaalkindlustust reguleerivate määruste 883/2004 ja 987/2009 (ning enne 1. maid 2010 kehtinud samasisuliste määruste 1408/71 ja 574/72) tähenduses ei ole sama, mis meie tööõiguse ja tulumaksuseaduse tähenduses.

Tulumaksuseaduse § 13 lg 3 punkt 1 võimaldab päevaraha maksta ainult TLS § 21 tunnustele vastava lähetuse korral, mis lühidalt tähendab seda, et töötaja peab alaliselt tegema oma tööd Eestis ja Soome saadetakse ta ainult lühiajaliselt ja mitte ettekavatsetult (näiteks kui ehitusettevõtjal ei ole Eestis objekte ja otsustab otsida tööd Soomest).
 
Omaette küsimus on muidugi see, kas meie maksu- ja tolliametil on sügavat mõtet tegeleda Soome maksuametile tulumaksu kogumisega, sest tööjõurendi korral on töötaja tulu maksustamise õigus Soomel. Tõsi küll, Eesti "saagiks" oleks sellel juhul sotsiaalmaks, kuid siiski, lõppkokkuvõttes toodab see uus projekt Eestile ilmselt lihtsalt uue koguse töötuid.

¹ Vt Uuemat kohtupraktikat lähetustest ja päevarahadest. – MaksuMaksja, 2008, 2, lk 40-43.

From: Maksu- ja Tolliamet To: Murelik Maksumaksja Subject: Teade   XXX OÜ   Maksu- ja Tolliamet analüüsis 2011. aasta I kvartalis kehtinud välisriiki lähetatud töötajatele Sotsiaalkindlustusameti poolt väljastatud vormi A1 andmeid ja võrdles neid sama perioodi vormil TSD nimetatud isikutele deklareeritud maksustatavate väljamaksete andmetega.   Analüüsi tulemusena selgus, et äriühingu XXX OÜ vormil TSD maksustatavad väljamaksed puuduvad või on madalamad kui Eesti äriühingute poolt välisriiki lähetatud töötajatel keskmiselt. Need asjaolud võivad viidata maksuhaldurile ebakorrektsete andmete esitamisele töötajatele tehtud maksustatavate väljamaksete osas või mõningatel juhtudel lähetuse päevarahadele ilma õigusliku aluseta maksuvabastuse kohaldamisele.   MTA juhib tähelepanu, et vormi A1 kehtivuse vältel on tööandja kohustatud maksuhaldurile deklareerima ja tasuma oma töötajatele tehtud maksustatavatelt väljamaksetelt sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makset (kogumispensioni kohustatud isiku puhul) ja töötuskindlustusmakset.   Palume üle kontrollida oma töötajatele 2011. aasta I kvartalis makstud töötasud ja deklareeritud maksud ning puuduste ilmnemisel esitada parandatud vorm TSD.   Täiendavat informatsiooni tulu- ja sotsiaalmaksu maksmise kohta Eesti isikute välisriigis teenitud töötasudelt leiate MTA kodulehe aadressidelt:   www.emta.ee/index.php?id=29733, www.emta.ee/index.php?id=23523 ja www.emta.ee/index.php?id=27936.   Täiendavad küsimused saatke palun e-posti aadressile kuri.revident@emta.ee Lugupidamisega Maksu- ja Tolliamet

Väljavõtted Maksu- ja Tolliameti viidatud infost

Tulu- ja sotsiaalmaksu maksmine Eesti isikute välisriigis teenitud töötasult 2011

4.3. Lähetus

Lähetuse päevaraha maksuvabastuse kohaldamist maksulepinguga ei reguleerita, see on sätestatud siseriiklike seaduste ja määrustega. Lähetuse päevaraha tulumaksuga topeltmaksustamise vältimisel Eestis lähtutakse samadest reeglitest, mis töötasu puhul.

Eestis lähtutakse tulumaksuseaduse § 13 lg 3 punktidest 1 ja 1¹, sotsiaalmaksuseaduse § 3 punktist 1 ning Vabariigi Valitsuse määrustest "Töölähetuse kulude hüvitiste ja päevarahade määrad ning nende maksmise tingimused ja kord" ning "Teenistuslähetuse kulude hüvitamise ja päevaraha maksmise tingimused, ulatus ja kord".

Kui töötasu maksustatakse välisriigis, lähtuvad välisriigid lähetuse päevaraha ja hüvitiste maksuvabastuste andmisel oma seadustest ja määradest. Seega Eestis maksuvabad lähetusega seotud päevaraha ning sõidu- ja majutuskulud võidakse välisriigis selle riigi seaduste alusel tulumaksuga maksustada samadel maksulepingu tingimustel nagu töötasu.

Näiteks tööjõu rendi korral ei pruugi lähetuse maksuvabastused välisriigi seaduste alusel kohalduda. Soome maksuameti veebilehelt võite leida eestikeelse juhendi Eesti töötajate maksustamisest Soomes tööjõurendiettevõtete korral.

Eesti tööandja poolt välisriiki saadetud töötajate puhul on probleem sageli selles, et sisuliselt pole tegemist lähetusega: inimeste tegelik töökoht ongi vaid välisriigis, tegemist ei ole ajutise eemalviibimisega tavapärasest töökohast. Samas on töötajad vormistatud lähetusse ja makstakse Eestis maksuvabalt lähetuse "päevaraha".

Maksuvabalt saab Eestis maksta päevaraha aga ainult juhul, kui sisu poolest on tegemist lähetusega. Ei ole õiguspärane sõlmida renditöötajaga töölepingut töö tegemise kohaga Eestis, kui töötaja renditakse teisele isikule, kes renditööjõudu kasutabki ainult välisriigis.

Juhul kui töötamise sisu ei vasta lähetusele, ei ole õigustatud lähetuse päevaraha maksuvabastuse kohaldamine Eestis. Samas oleneb "päevaraha" maksustamine tulumaksuga Eestis sellest, kas töötasu on maksustatav Eestis või välisriigis. Kui lähetuses töötamine kestab vähemalt 183 päeval 12 järjestikuse kalendrikuu jooksul ning töötasu on välisriigis maksustatud, ei maksustata Eestis seda töötasu ega välislähetuse "päevaraha" (TuMS § 13 lg 4).

Kui töötaja viibib välisriigis vähem kui 183 päeval 12-kuulise perioodi jooksul ning töötasu on Eestis füüsilise isiku tuluna maksustatav, maksustatakse tööjõu rendi korral ka "päevaraha" osana välisriigi töötasust Eestis.

Sotsiaalmaksuseaduse kommentaarid (2011. aasta 1. jaanuari seisuga)

6.3.2. Lähetatud töötajad

Liikmesriigi territooriumil tööle võetud isiku suhtes, kes lähetatakse teise liikmesriiki tööle sama tööandja heaks, jäävad kehtima esimesena nimetatud liikmesriigi õigusaktid, kui kõnealuse töötamise eeldatav kestus ei ületa määruse 1408/71 art 14 lg 1 punkti a kohaselt 12 kuud ning määruse 883/2004 artikli 12 lõike 1 kohaselt 24 kuud.

Näited

Hr Madisson töötab Eestis ja talle kohalduvad Eesti sotsiaalkindlustusalased õigusaktid. Tema tööandja lähetab ta 11 kuuks Soome. Hr Madissonile kohalduvad 11-kuulise lähetuse jooksul endiselt Eesti seadused, kuigi ta töötab Soomes. Sellel juhul peab tööandja taotlema Sotsiaalkindlustusametilt määruse 1408/71 kohaldumisel vormi E101 ning määruse 883/2004 kohaldumisel vormi A1 väljastamist seoses töötaja lähetamisega. Kõnealused vormid tõendavad Soome pädevatele asutustele, et antud isik on lähetatud töötaja, kes allub Eesti sotsiaalkindlustussüsteemile ja kelle palgalt makstakse sotsiaalmaksu jätkuvalt Eestis.

Pr Braun töötab Saksamaal ja on Saksamaa sotsiaalkindlustuse subjekt. Tema tööandja lähetab ta 3 kuuks Eestisse. Pr Braunile kohalduvad 3-kuulise lähetuse jooksul endiselt Saksamaa seadused, kuigi ta töötab Eestis. Sel juhul peab Saksamaa pädev asutus väljastama vormi E101 (või A1) seoses töötaja lähetamisega. Vorm tõendab Eesti pädevatele asutustele (Sotsiaalkindlustusametile, haigekassale, töötukassale, maksu- ja tolliametile), et see isik on lähetatud töötaja, kes allub Saksamaa sotsiaalkindlustussüsteemile ja kelle palgalt makstakse sotsiaalmaksu jätkuvalt Saksamaal, mistõttu Eestis sotsiaalmaksu maksta ei tule.

Tööjõu vahendamine ja lähetused

Tallinna Ringkonnakohtu otsuse nr 3-06-2092 valguses peab maksuhaldur vajalikuks selgitada tööjõu vahendusteenuses (edaspidi — tööjõurent) osalevatele isikutele makstava päevaraha maksustamist.

Maksuhaldur on seisukohal, et maksuvaba päevaraha maksmise ning tööjõurendis osaleva isiku töölähetusse saatmise võimalus sõltub töö tegemise reaalsest asukohast ja töö tegemise ajast. Isikuga sõlmitavas töölepingus peaks töö tegemise asukoha fikseerima lähtudes reaalsest töö tegemise asukohast.

Viidatud kohtulahendis asus Tallinna Ringkonnakohus seisukohale, et: "Püsivalt väljaspool alalist elukohta kindlas kohas töötamise korral on elukohast eemal viibimisest tekkivad kulutused töötasu osa. Püsiva asukohaga tööd saab teha töökoha läheduses elav isik ning kaugemal elaval töötajal on võimalik elukohta vastavalt muuta. Sellist võimalust aga ei ole, kui töö on liikuva iseloomuga".

Seega juhul kui isik töötab väljaspool oma alalist elukohta püsivalt kindlas kohas, peaks sellise töötajaga sõlmitavas töölepingus fikseerima töö tegemise asukohana vastava töö tegemise asukoha reaalse piirkonna ning sellist isikut ei saaks käsitleda vastavas töökohas lähetuses olevana ega maksta talle maksuvabalt päevaraha.

Rentimine pikemaks ajaks ühele isikule

Näiteks Eestis tööjõurendiga tegelev juriidiline isik rendib oma töötaja pikaajaliselt ühele konkreetsele Soome isikule. Sellise töötajaga sõlmitavas töölepingus peaks märkima töö tegemise asukohana vastava töö tegemise reaalse asukoha (Soome isiku asukoha piirkonna) ning sellist töötajat ei saa käsitleda Eestist Soome lähetusse läinuna ega maksta talle sellise Soomes viibimise eest maksuvaba päevaraha.

Rentimine pikemaks ajaks erinevatele isikutele ühte piirkonda

Juhul kui töötajat renditakse pikemaks ajaks erinevatele isikutele ning töökoht ühe rendilevõtja juures ei ole püsiv, tuleb hinnata töötaja töötegemise asukoha fikseerimisel töötamise tegelikke asjaolusid. Kui töötajat renditakse küll erinevatele isikutele, kuid need asuvad ühes piirkonnas, tuleks sarnaselt eelkirjeldatud situatsioonile fikseerida töö tegemise asukohana vastava töö tegemise asukoha reaalne piirkond ning sellist isikut ei saaks käsitleda vastavas piirkonnas lähetuses olevana ega maksta talle maksuvabalt päevaraha. Kui isikut renditakse aga erinevatesse piirkondadesse, tuleb töö tegemise asukohana töötajaga sõlmitavas lepingus fikseerida see piirkond, millega selline töötamine on enim seotud.

Näiteks kui Eestis tööjõurendiga tegelev juriidiline isik rendib oma töötaja pikaajaliselt mitmele Helsingis asuvale isikule, peaks sellise töötajaga sõlmitavas töölepingus märkima töö tegemise asukohana vastava piirkonna (nt Helsingi) ning sellist töötajat ei saaks käsitleda Eestist Helsingisse lähetusse läinuna ega maksta talle sellise Helsingis viibimise eest maksuvaba päevaraha.

Rentimine lühemaks ajaks erinevatele isikutele erinevates piirkondades

Kui Eestis tööjõurendiga tegelev isik rendib oma töötajaid lühemateks perioodideks erinevates piirkondades asuvatele isikutele, nt 2 kuud Eestis, 1 kuu Soomes ja 1 kuu Rootsis, võib sõltuvalt asjaoludest olla sellise isiku viibimine Soomes ja Rootsis käsitletav töölähetusena, mille eest võib isikule maksta maksuvaba päevaraha. Eestis on maksuvaba päevaraha maksmine võimalik juhul, kui renditud töötaja rendilepingu järgne töökoht on kaugemal kui 50 km tema tavapärasest töökohast. Kui renditöötaja tavapäraseks töökohaks on kokku lepitud Eesti, siis Eesti-siseselt ei ole tegu lähetusega ning maksuvaba päevaraha maksta ei saa.

Hindamaks seda, kas tööjõurendis osalevate isikute puhul on lähetuse vormistamine ning maksuvaba päevaraha maksmine põhjendatud, lähtub maksuhaldur töö tegemise reaalsest asukohast ning maksukorralduse seaduse §-s 84 sätestatust (kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule).

Avaldatud Maksumaksjas nr 5/2011