2012. aasta lõpp on eriline selle poolest, et seaduseveskites ei ole töös ühtegi käibemaksuseaduse muutmise seaduse eelnõu. Sestap on muudatused, millest juttu tuleb, pärit Riigikogus juba 8. märtsil 2012 vastu võetud käibemaksuseaduse (KMS) ja vedelkütuse seaduse muutmise seadusest (RT I, 27.03.2012, 7).1 Osa naistepäeval vastu võetud seadusemuudatusi jõustub alles nüüd – jaanuaris 2013. Tingitud on need muudatused Euroopa Liidu käibemaksudirektiivi muutmisest.2
Direktiivi muudatus võeti vastu juba 2010. aasta suvel ning selles täpsustati ja lihtsustati e-arvete esitamist ja arvele viidete märkimist. Samuti lubab see direktiiv liikmesriikidel rakendada väikeettevõtjatele kassapõhist käibemaksuarvestust (direktiivi kohta vt ka Euroopa Komisjoni maksuvoliniku artiklit).3 Viidatud direktiivi muudatustega nähti ette, et kõik liikmesriigid võtavad vastu ja avaldavad vajalikud seadusemuudatused hiljemalt 31. detsembriks 2012 ning kohaldavad kõnealuseid norme alates 1. jaanuarist 2013. Transpordivahendite üürimise maksustamist puudutavad direktiivimuudatused võeti vastu juba 2008. aastal.4
Transpordivahendi üürile andmine
Kui transpordivahend antakse pikaajaliselt üürile isikule, kes ei ole üheski liikmesriigis maksukohustuslasena või piiratud maksukohustuslasena registreeritud isik ega ettevõtlusega tegelev ühendusevälise riigi isik, siis tekib teenuse käive selles riigis, kus on teenuse saaja elukoht (KMS § 10 lg 2 p 61 ja § 10 lg 4 p 42). Huvi- või lõbusõidulaeva üürimisel tekib käive aga selles riigis, kus laev üürile antakse (KMS § 10 lg 2 p 62 ja § 10 lg 4 p 43). Praegu kehtiva korra kohaselt tekib pikaajalise üüri käive alati teenuse osutaja asukohariigis.
Pikaajalise ja lühiajalise üüri eristamine toimub KMS § 10 lõike 7 reeglite alusel ja siin ei ole midagi muutunud: transpordivahend, välja arvatud laev, loetakse lühiajaliselt üürile, rendile või kasutusvaldusesse antuks, kui teenust osutatakse kuni 30 kalendripäeva. Laeva puhul on piiriks 90 kalendripäeva. Teenus, mis lühiajalise piiridesse ei mahu, ongi pikaajaline.
Et muudatuse olemusest paremini aru saada, toome konkreetsed näited. Oletame, et Eesti käibemaksukohustuslane üürib välja sõiduautot ja lõbusõidulaeva. Esimese puhul on siis "lühiajaline" kuni 30 päeva ja teise puhul kuni 90 päeva.5 Sõidukid asuvad Eestis, st üürnik saab sõiduki kätte ja tagastab selle Eestis. Lepingu vormistamise või näiteks autovõtmete üleandmise koht ei ole käibemaksuga maksustamisel oluline.6
Maksumäärad alates 2013. aastast kehtiva korra kohaselt on järgmised:
| Klient ja lepingu tähtaeg |
Auto üürimine | Laeva üürimine |
| Eesti maksukohustuslane | 20% | 20% |
| Teise EL riigi maksukohustuslane | 0% | 0% |
| EL välise riigi ettevõtja | 0% | 0% |
| Muu isik: | ||
| Elu- või asukoht Eestis, lühiajaline kasutus | 20% | 20% |
| Elu- või asukoht Eestis, pikaajaline kasutus | 20% | 20% |
| Elu- või asukoht mujal, lühiajaline kasutus | 20% | 20% |
| Elu- või asukoht mujal, pikaajaline kasutus | 0% | 20% |
Võrreldes varasema korraga muutub ainult tabeli vasaku veeru viimases reas toodud variant, st auto pikaajaline üürimine välismaal elavale eratarbijale. Sellise lepingu olemasolu korral peaks Eesti ettevõtja välja selgitama, millised reeglid kehtivad selles riigis, kus on auto kasutaja elukoht või asukoht ("eratarbija" võib olla ka näiteks MTÜ või välismaine riigiasutus) – EL liikmesriigi puhul tähendab see muudatus kõikide eelduste kohaselt seda, et Eesti ettevõtja peab ennast selles teises riigis käibemaksukohustuslaseks registreerima ja hakkama üüriarvetele lisama teise riigi käibemaksu.7 Eeldatavasti mõjutab see muudatus Eestis tegutsevaid liisinguandjaid (sest üürimise alla kuuluvad ka "kasutusrendi“ tüüpi liisingulepingud), kuid "õnnistus" võib tabada näiteks ka tavalist Eesti ettevõtjat, kellel on palgatud mõni üksik välismaal tegutsev töötaja (näiteks müügiesindaja) ja antud töötaja kasutusse ametiauto, millega lubatakse teha ka tööväliseid sõite.
Arvete vormistamine
Teine muudatus puudutab arvete vormistamist. Eesti maksukohustuslane peab vormistama arveid Eesti seaduse nõuetele vastavalt ka siis, kui käibe tekkimise koht on ühendusevälises riigis või kui teise liikmesriigi isikule esitatud arve alusel toimub teises riigis pöördmaksustamine. Praktiliselt toimub arvete väljastamine üldjuhul ka praegu nendesamade reeglite järgi, kuid direktiivi täpsustati piiriüleste tehingute korral segaduste vältimiseks. Praktiline erisus puudutab näiteks ühendusesisese käibe tehinguid, millega kaasneb pöördmaksustamine: kui arve koostab müüja, siis lähtub ta oma asukohariigi vorminõuetest, kui aga müüja annab kauba või teenuse ostjale õiguse ise müüja eest arve vormistada ja selle alusel tehing pöördmaksustada, siis koostatakse arve ostja asukohariigi seaduse nõuete kohaselt (§ 37 lg 11).
Lisatud on ka täiendav reegel arve esitamise tähtaja kohta. Üldreegli kohaselt tuleb arve esitada 7 päeva jooksul käibe toimumisest, aga kauba ühendusesisese käibe korral või üldreegli kohaselt teises liikmesriigis pöördmaksustamisele kuuluvate teenuste osutamisel (mis Eestis tuleb deklareerida vormil VD) tuleb arve väljastada alles kauba lähetamisele või kättesaadavaks tegemisele või teenuse osutamisele järgneva kalendrikuu 15. kuupäevaks (§ 37 lg 21). Seega on direktiivi muudatusega antud piiriüleste tehingute puhul siseriiklike tehingutega võrreldes pikem arve esitamise tähtaeg. Lisaks sätestatakse, et kui Eesti maksukohustuslane väljastab arveid, mille alusel kuulub käibemaks tasumisele teises riigis, peab ta tagama ka teise riigi maksuhalduri ligipääsu nendele arvetele (§ 36 lg 4).
Viited arvetel
Muutuvad ka arvele märgitavate viidete nõuded (§ 37 lg 8). Kui seni võis kõik nullmäära, maksuvabastuse, pöördmaksustamise või erikorra täpsed viited asendada "muu selge ja üheselt mõistetava märkega", siis edaspidi nõutakse, et pöördmaksustamisel, reisiteenuse ja kasutatud kaupade erikorra ning ostja endale arve koostamise juhtudel oleks arvele märgitud KMS § 37 lg 8 punktides 2, 6, 7 või 9 toodud täpne formuleering. Muudel juhtudel (kauba ühendusesisene käive, käibemaksutagastusega müük ühendusevälise riigi füüsilisele isikule, uue transpordivahendi ühendusesisene võõrandamine, kolmnurktehing, maksuesindaja tehing) on vabas vormis viide lubatud ka edaspidi.
Pöördmaksustamise korral märgitakse arvele viide "pöördmaksustamine" (inglise keeles reverse charge). See puudutab kõiki pöördmaksustamise juhtusid, välja arvatud kauba ühendusesisene käive. Täpsema loetelu nendest juhtudest leiab käibemaksudirektiivi artiklitest 194-199a: teenuse osutamine teise liikmesriigi käibemaksukohustuslasele (sealhulgas ka need juhud, mil liikmesriigid võivad valida, kas nõuda pöördmaksustamise kohaldamist, näiteks kinnisasjaga seotud teenuste puhul), paigaldatava ja kokkupandava kauba võõrandamine, võrgu kaudu edastatava maagaasi või elektri-, soojus- või jahutusenergia võõrandamine, kauba edasimüük kolmnurktehingus ning samuti KMS §-s 411 sätestatud siseriikliku pöördmaksustamise korral (kinnisasja, metallijäätmete ning kulla võõrandamisel).
Reisiteenuste käibemaksuga maksustamise erikorra (KMS § 40) rakendamisel tuleb panna arvele märge "kasuminormi maksustamise kord – reisibürood" (Margin Scheme – Travel agents).
Kasutatud kauba edasimüügil käibemaksuga maksustamise erikorra rakendamisel tuleb teha üks kolmest märkest – "kasuminormi maksustamise kord – kasutatud kaubad" (Margin Scheme – Second-hand goods), "kasuminormi maksustamise kord – kunstiteosed" (Margin Scheme – Works of art) või "kasuminormi maksustamise kord – kollektsiooni- ja antiikesemed" (Margin Sheme – Collector’s items and antiques). Kõik need kolm juhtumit on reguleeritud KMS §-s 41, kuid kuna iga kaubagrupi osas on mõningaid erisusi maksustamisel, nõuab direktiivi erinevate formuleeringute kasutamist, mis vajadusel annavad võimaluse kontrollida, kas esines alus rakendada just neid erisusi, mis vastava alaliigi suhtes kehtivad.
Arve väljastamisel ostja poolt (KMS § 37 lg 5 alusel) tuleb teha märge – "endale arve koostamine" (self-billing).
Eelkõige just kasutatud kaupade puhul võime oma praktikast välja tuua konkreetse kasu, mida täpne formuleering võib anda. Näiteks kui Eesti ettevõtja soetab Saksamaalt või Hollandist kasutatud sõiduauto, siis on väga oluline teada, kas müüja rakendas erikorda või oli tegemist kauba ühendusesisese käibega. Kummalgi juhul ei ole arvel Saksamaa või Hollandi käibemaksu, aga erikorra puhul ei kuulu tehing Eestis pöördmaksustamisele ning auto edasimüük Eestis maksustatakse samuti erikorra alusel. Ühendusesisese käibe korral aga tuleb auto soetamine Eestis pöördmaksustada ja Eestis müügil lisada kogu auto hinnale 20% käibemaksu.
Tegelikult tuleks juba autot ostes seda teada, sest ühendusesisese käibena võõrandatava auto pealtäha soodus müügihind ei pruugi pärast Eesti 20% käibemaksu liitmist enam nii atraktiivne olla. Teadaolevalt on Eestisse saabunud päris suur kogus sõiduautosid nii, et need on jäänud üldkorra kohaselt maksustamata, kuna maaletooja on kas kogemata arvanud või püüdnud jätta muljet, et autod on välisriigis erikorra alusel maksustatud. Mõnikord võib selle taga tõesti olla eksimus välismaise arve „dešifreerimisel“ (mõni murelik liige on neid meilegi mõistatamiseks saatnud).8 Tulevikus loodetavasti sellist viga enam ei teki.9
—————————————–
1 Riigikogus menetleti seaduseelnõud numbri 146 SE all. Artikli koostamisel on kasutatud eelnõu seletuskirja.
2 Nõukogu direktiiv 2010/45/EÜ, 13.07.2010, millega muudetakse direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, arvete esitamist käsitlevate eeskirjade osas. – EL Teataja L 189, 22.7.2010, lk 1-8.
3 Täpsustuseks olgu märgitud, et kumbki voliniku artiklis mainitud rõõmusõnum Eestit otseselt ei puuduta, sest meil ei ole varem olnud mingeid piiranguid elektrooniliste arvete kasutamisel ja samuti on meil kassapõhise käibemaksuarvestuse erikord olemas (vt KMS § 44), kuigi see ei ole mitte just eriti ahvatlev ega pole ka laia kasutust leidnud, sest laekumata arvetelt käibemaksu tasumisele annab riik maksepikendust vaid kaks kuud. Loodame, et teised Euroopa riigid Eestist selles osas eeskuju ei võta.
4 Nõukogu direktiiv 2008/8/EÜ, 12.02.2008, millega muudetakse direktiivi 2006/112/EÜ seoses teenuste osutamise kohaga. – EL Teataja L 44, 20.2.2008, lk 11-22.
5 Käibemaksudirektiivi rakendusmääruse 282/2011 art-s 39 on selgitatud, et veovahendi jätkuva valdamise või kasutamise kestus määratakse kindlaks pooltevahelise lepingu alusel, kuid leping on eeldus, mida võib ümber lükata faktide või seaduse abil, et teha kindlaks jätkuva valdamise või kasutamise tegelik kestus. Sealjuures ei võeta arvesse lühiajalise kasutuse kestuse ületamist vääramatust jõust tingitud põhjustel. Kui samade poolte vahel sõlmitakse sama eseme kohta mitu järjestikust lepingut, võetakse tähtaja arvutamisel arvesse ka eelmiste lepingute kehtivusaeg.
6 Käibemaksudirektiivi rakendusmääruse 282/2011 art-s 40 on selgitatud, et veovahendi tegelikult kliendi käsutusse andmise koht tähendab kohta, kus klient või tema nimel tegutsev kolmas isik veovahendi füüsiliselt oma valdusse võtab.
7 Kui soovitakse sellest tüütust kohustusest vabaneda, siis üks võimalus oleks näiteks kasseerida veel 2012. aasta lõpus kliendilt ettemaksena sisse kogu lepinguperioodi üüritasu (või muuta lepingus maksetähtajad varasemaks ja vormistada maksmata üüritasu laenulepinguks).
8 Probleemi kohta lähemalt vt Martin Huberg. Kohtupraktikat kasutatud kauba edasimüügi erikorra kohta. – MaksuMaksja, 2012, 6/7, lk 42-46.
9 Loomulikult ei ületa direktiivi muudatus keelebarjääre. Iga ettevõtja koostab oma arveid ikka oma asukohamaa keeles. Õnneks on meil teada see koht, kus kõik need "nõiasõnad" kirjas on: käibemaksudirektiivi art 226 (nt kasutatud kaupade erikorra viide on p-s 14). Nii et kui te ei tea, mida tähendab hollandi keeles "Bijzondere regeling – gebruikte goederen" või poola keeles "procedura marży – towary używane", siis tuleb direktiiv internetist üles otsida, valida sobiv keel ning otsida üles vastav säte.
Artikkel on avaldatud ajakirjas Maksumaksja, nr 12/2012
Loe ka artiklit:
Uusaastakingitus ettevõtjatele: lihtsamad ja ajakohasemad eeskirjad käibemaksuga arvete esitamise kohta. Algirdas Šemeta
